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Grunderwerbsteuer

Anwendung der Grunderwerbsteuer

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Rückgängigmachung des Erwerbs, Rückerwerb und Herabsetzung der Bemessungsgrundlage

§ 16 GrEStG sieht in drei Alternativen (Abs. 1 bis 3) eine Nichtfestsetzung bzw. Aufhebung der Steuerfestsetzung oder eine Herabsetzung der Bemessungsgrundlage vor. Die Norm ist eine besondere Korrekturvorschrift (keine Steuerbefreiung) für diejenigen Fälle, in denen entweder die Grundstücksübertragung im Weitesten Sinn rückgängig gemacht wird oder sich die Bemessungsgrundlage ändert. Gemeinsam ist den Tatbeständen, dass diese allesamt auf einem sich nachträglich realisierenden Umstand beruhen.

 

Rückgängigmachung des Erwerbs vor Eigentumsübergang

Sofern ein Erwerbsvorgang rückgängig gemacht wird, bevor das Eigentum an den Erwerber übergegangen ist, gewährt § 16 Abs. 1 GrEStG die Nichtfestsetzung bzw. im Fall einer bereits ergangenen Steuerfestsetzung die Aufhebung der GrESt. Sobald jedoch der Eigentumsübergang zivilrechtlich bereits wirksam vollzogen wurde, ist Abs. 1 nicht mehr anwendbar und es ist nur noch eine Rückgängigmachung der Besteuerung nach Abs. 2 möglich.

Darüber hinaus ist notwendig, dass der Erwerbsvorgang entweder durch

  • Vereinbarung zwischen den Vertragsparteien,
  • Ausübung eines vorbehaltenen Rücktrittsrechts oder eines Wiederkaufsrechts innerhalb von zwei Jahren nach dem Entstehungszeitpunkt der GrESt rückgängig gemacht wird oder
  • die Rückgängigmachung des Erwerbsvorgangs aufgrund eines Rechtsanspruchs erfolgt, wenn die Vertragsbedingungen nicht erfüllt wurden.

Weiter ist erforderlich, dass der Erwerb sowohl zivilrechtlich als auch wirtschaftlich vollständig rückgängig gemacht wird. In Frage kommen daher ein Aufhebungsvertrag sowie die Ausübung eines vertraglichen oder gesetzlichen Rücktrittsrechts. Zusätzlich fordert die wirtschaftliche Rückgängigmachung des Erwerbsvorgangs, dass die Parteien sämtliche aus dem Grundstückskaufvertrag heraus gewährten Leistungen wieder zurückgewähren.

Hinweis

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Hierunter fällt nicht die Übernahme des Kaufvertrags durch einen Dritten. Dieser erwirbt zwar zivilrechtlich vom veräußernden Eigentümer, für grunderwerbsteuerliche Zwecke liegt jedoch ein Ankauf vom Ersterwerber vor, der ein weiteres Mal der Besteuerung unterliegt.

 

Rückerwerb

Sofern das Eigentum an dem Grundstück bereits auf dem Erwerber übertragen wurde, ist § 16 Abs. 2 GrEStG und nicht Abs. 1 anwendbar. In den Fällen der Nr. 1 bis 3 wird dann sowohl für den Ersterwerb als auch für den Rückerwerb, der grds. nach § 1 Abs. 1 GrEStG erneut der Besteuerung unterliegt, die GrESt nicht festgesetzt oder, soweit eine Festsetzung bereits erfolgt ist, die Steuerfestsetzung aufgehoben. Für den Rückerwerb genügt jeder rechtswirksame Kaufvertrag, wenn die am Vertrag beteiligten Personen identisch sind und das rückübertragene Grundstück mit dem zuvor übertragenen übereinstimmt. Soweit lediglich eine Teilfläche rückübertragen wird, ist die Steuer auch nur anteilig nicht festzusetzen bzw. die Festsetzung aufzuheben. 

Die GrESt wird nach § 16 Abs. 2 GrEStG nicht festgesetzt bzw. die Steuerfestsetzung wird aufgehoben, sofern

  • der Rückerwerb innerhalb von zwei Jahren seit der Entstehung der Steuer für den vorausgegangenen Erwerbsvorgang stattfindet,
  • dass dem Erwerbsvorgang zugrundeliegende Rechtsgeschäft nichtig oder infolge einer Anfechtung als von Anfang an nichtig anzusehen ist oder
  • die Vertragsbedingungen des Rechtsgeschäfts, das den Anspruch auf Übereignung begründet, nicht erfüllt werden und das Rechtsgeschäft deshalb auf Grund eines Rechtsanspruchs rückgängig gemacht wird.

 

Herabsetzung der Bemessungsgrundlage

Statt der Rückgängigmachung des Erwerbsvorgangs vor oder nach Übergang des Eigentums nach Abs. 1 oder Abs. 2 wird gemäß § 16 Abs. 3 GrEStG die Steuer vermindert festgesetzt oder, sofern eine Steuerfestsetzung bereits erfolgte, die Festsetzung entsprechend korrigiert, wenn die Gegenleistung i. S. des § 8 GrEStG für das Grundstück einvernehmlich herabgesetzt wird. 

Die Herabsetzung der Gegenleistung muss entweder

  • innerhalb von zwei Jahren seit der Steuerentstehung oder
  • aufgrund einer geltend gemachten Minderung i. S. des § 437 BGB (gesetzliches oder vertragliches Minderungsrecht) erfolgen.

 

Anwendung auf gesellschaftsrechtliche Vorgänge

§ 16 GrEStG findet ebenfalls Anwendung auf steuerbare Vorgänge nach § 1 Abs. 2a, 3 und 3a GrEStG. Im Hinblick auf einen steuerbaren Wechsel im Gesellschafterbestand einer Gesamthand i. S. d. § 1 Abs. 2a S. 1 GrEStG soll es entgegen der früheren Ansicht der Finanzverwaltung nunmehr ausreichend sein, wenn durch die Rückgängigmachung des Erwerbs im Ergebnis weniger als 90 Prozent der Beteiligung am Vermögen der Personengesellschaft auf neue Gesellschafter übergehen (vgl. gl. lautende Erlasse der Länder 18.2.2014 – 36-S 4501-011-45 582/09, BStBl. I 2014, 561). Da § 1 Abs. 3 GrEStG nur eine punktuelle Betrachtung vornimmt, soll hier ebenfalls bereits die Rückgängigmachung eines Gesellschafterwechsels genügen, wenn damit keine Anteilsvereinigung mehr vorliegt.

 

Verfahrensrechtliche Aspekte

Die Finanzverwaltung ist selbst bei positiver Kenntnis über das Erfüllen eines Tatbestands des § 16 GrEStG nicht zur entsprechenden Korrektur des Steuerbescheids verpflichtet; die Norm fordert vielmehr einen eigenen Antrag des Steuerpflichtigen bei dem zuständigen Finanzamt. Ggf. ist die genannte Zweijahresfrist zu beachten. § 16 Abs. 5 GrEStG verweigert die Nichtfestsetzung der Steuer bzw. die Aufhebung der Steuerfestsetzung, wenn der rückgängig gemachte Erwerbsvorgang ursprünglich nicht ordnungsgemäß nach den §§ 18 bis 20 GrEStG bei der Finanzbehörde angezeigt wurde. Dies erfordert eine in allen Teilen vollständige Anzeige des Erwerbvorgangs.

 

Besteuerungsdurchführung

Steuerschuldner

§ 13 GrEStG regelt für die verschiedenen Besteuerungstatbestände die Steuerschuldnerschaft.

  • Gemäß § 13 Nr. 1 GrEStG sind grds. – insbesondere in den Fällen der Steuerbarkeit nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG – die an dem Erwerbsvorgang als Vertragsteile beteiligten Personen Steuerschuldner, d. h. Käufer und Verkäufer des Grundstücks.
  • Gleiches gilt nach Nr. 2 beim Erwerb eines Grundstücks kraft des Gesetzes.
  • Im Falle des Enteignungsverfahrens bzw. im Zwangsversteigerungsverfahren ist nur der Erwerber Schuldner der Steuer (Nr. 3 bzw. Nr. 4).
  • Soweit sich mindestens 90 Prozent der Anteile an einer Gesellschaft i. S. des § 1 Abs. 3 GrEStG in der Hand eines Erwerbers vereinigen, schuldet nach § 13 Nr. 5 Buchst. a) GrEStG dieser die GrESt.
  • Liegt hingegen eine Anteilsvereinigung im Organkreis vor, sind die am Organkreis beteiligten Personen Steuerschuldner (§ 13 Nr. 5 Buchst. b) GrEStG).
  • Im Falle einer steuerbaren Änderung im Gesellschafterbestand einer Personengesellschaft i. S. des § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG schuldet nach § 13 Nr. 6 GrEStG die Personengesellschaft selbst die Steuer (nicht die beteiligten Gesellschafter).
  • Beim Innehaben einer wirtschaftlichen Beteiligung an einer grundstückshaltenden Gesellschaft gemäß § 1 Abs. 3a Satz 1 GrEStG schuldet derjenige die GrESt, dem die wirtschaftliche Beteiligung zukommt (§ 13 Nr. 8 GrEStG).

Hinweis

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Vereinbarungen über die Tragung der Grunderwerbsteuer im notariellen Kaufvertrag sind unerheblich, da solche Vereinbarungen auschließlich zwischen den Vertragsparteien gelten, nicht jedoch gegenüber dem Fiskus.

Entstehung der Steuer und Fälligkeit

Das GrEStG enthält keine eigene Vorschrift, welche die Entstehung der Steuer im Allgemeinen regelt, so dass auf die allgemeine Norm des § 38 AO Rückgriff genommen werden muss. 

Die Entstehung der Grunderwerbsteuer können Sie dem Schema entnehmen:

§ 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStGKaufvertrag oder Übereignung
§ 1 Abs. 1 Nr. 2 GrEStGAuflassung
§ 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStGÜbergang des Eigentums
§ 1 Abs. 1 Nr. 4 GrEStGMeistgebot im Zwangsversteigerungsverfahren
§ 1 Abs. 1 Nr. 5 GrEStGAbschluss des Rechtsgeschäfts, das den Anspruch auf Abtretung eines Übereignungsanspruchs oder der Rechte aus einem Meistgebot begründet
§ 1 Abs. 1 Nr. 6 GrEStGAbschluss des den Anspruch auf Abtretung der Rechte aus einem Kaufangebot begründenden Rechtsgeschäfts oder eines anderen Vertrags, kraft dessen die Übereignung verlangt werden kann
§ 1 Abs. 1 Nr. 7 GrEStGAbtretung
§ 1 Abs. 2 GrEStGVollzug des die wirtschaftliche Verfügungsmacht begründenden Rechtsgeschäfts
§ 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStGÄnderungen im Gesellschafterbestand
§ 1 Abs. 3 Nr. 1 und 3 GrEStGAbschluss des die Übertragung der Gesellschaftsanteile begründenden Rechtsgeschäfts
§ 1 Abs. 3 Nr. 2 und 4 GrEStGÜbergang der Gesellschaftsanteile
§ 1 Abs. 3a Satz 1 GrEStGAbschluss des wirksamen Vertrages, aufgrund dessen eine steuerbare wirtschaftliche Beteiligung erlangt wird

Abweichend von den allgemeinen Prinzipien entsteht die GrESt gemäß § 14 Nr. 1 GrEStG erst mit Eintritt der Bedingung, wenn das steuerbare Rechtsgeschäft von dem Eintritt einer Bedingung abhängig ist. Bedingung in diesem Sinn ist nur die aufschiebende Bedingung nach § 158 Abs. 1 BGB, m. a. W. jeder von den Parteien vereinbarte Umstand, von dessen Eintritt die Wirksamkeit des Vertrags abhängen soll. Nicht hierzu zählt hingegen eine auflösende Bedingung gemäß § 158 Abs. 2 BGB, da diese den Anschluss des steuerbaren Rechtsgeschäfts nicht hindert, sondern nur im Nachhinein entfallen lässt. Daneben entsteht die Steuer nach § 14 Nr. 2 GrEStG mit Erteilung der Genehmigung, wenn das steuerbare Rechtsgeschäft einer Genehmigung bedarf. Genehmigung ist jede von einem Dritten (Behörde, natürliche und juristische Person des Privatrechts sowie des öffentlichen Rechts) erteilte Zustimmung.

Nach § 15 Satz 1 GrEStG wird die Steuer grds. einen Monat nach Bekanntgabe des Steuerbescheids zur Zahlung fällig. Das zuständige Finanzamt darf nach ihrem Ermessen auch eine längere Zahlungsfrist festsetzen.

 

Anzeigepflicht 

§ 19 Abs. 1 GrEStG sieht in seinen Nr. 1 bis 8 die Verpflichtung der jeweiligen Steuerschuldner zur Anzeigeerstattung gegenüber der zuständigen Finanzbehörde vor. Daneben besteht nach § 18 GrEStG ebenfalls eine Anzeigepflicht für Gerichte, Behörden und Notare.

 

Unbedenklichkeitsbescheinigung

Gemäß § 22 Abs. 1 Satz 1 GrEStG kann der Erwerber eines Grundstücks erst in das Grundbuch eingetragen werden, wenn das für die Besteuerung zuständige Finanzamt eine sog. Unbedenklichkeitsbescheinigung vorlegt, wonach der Eintragung des Rechtsträgerwechsels im Grundbuch keine steuerlichen Bedenken entgegenstehen. Das Finanzamt hat nach § 22 Abs. 2 Satz 1 GrEStG eine entsprechende Bescheinigung auszustellen, wenn die GrESt entrichtet wurde, gestundet worden ist oder der Vorgang nach allgemeinen oder besonderen Normen steuerfrei ist.

Hinweis

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Die Steuerzahlung ist effektive Voraussetzung des Eigentumwechsels beim Grundstückswerb, da die Nichtzahlung einer Grundbuchsperre gleichkommt. Die Norm dient demnach der Durchsetzung des Steueranspruchs.

Video: Anwendung der Grunderwerbsteuer