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Einkommensteuer

Außergewöhnliche Belastungen nach § 33 ff. EStG

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Außergewöhnliche Belastungen nach §§ 33 ff. EStG

Die außergewöhnlichen Belastungen gehören systematisch zum Bereich der privaten Ausgaben (so genannte Kosten der privaten Lebensführung nach § 12 Nr. 1 EStG), die nur durch gesetzlichen Tatbestand zum Abzug zugelassen werden.

Die außergewöhnlichen Belastungen stellen dabei eine Berücksichtigung der individuellen Leistungsfähigkeit dar. Sie beziehen sich dabei auf persönliche Merkmale des Steuerpflichtigen und sind daher dem subjektiven Nettoprinzip zuzurechnen.

Merke

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Das Ziel des § 33 EStG ist "zwangsläufige Mehraufwendungen für den existenziellen und notwendigen Grundbedarf zu berücksichtigen, die sich wegen ihrer Außergewöhnlichkeit einer pauschalen Erfassung in den allgemeinen Entlastungsbeiträgen entziehen".

Siehe hierzu auch BFH vom 18.3.04, BStBl. II2004, S. 867, BFH vom 2.6.15, BStBl. II 2015, S. 775 (776).

Es kann insoweit auch von einem erweiterten Grundbedarf oder Sonderbedarf gesprochen werden, der sich weder durch Pauschalierungen wie für Behinderte nach § 33b EStG noch den allgemeinen Grundfreibetrag nach § 32a Abs. 1 S. 2 Nr. 1 EStG abgelten lässt.

Die folgenden Unterkapitel erläutern die Voraussetzung für den Abzug der außergewöhnlichen Belastungen und die technische Umsetzung des Abzugs.

Außergewöhnliche Belastungen nach § 33 EStG

Vorsicht

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  • Eine Aufgabe in der 19. Legislaturperiode war es, eine Anpassung des steuerlichen Behinderten-Pauschbetrags zu prüfen. Der Prüfauftrag hat Eingang in das Gesetz zur Erhöhung der Behinderten-Pauschbeträge und zur Anpassung weiterer steuerlicher Regelungen vom 9. Dezember 2020 gefunden, welches im Jahr 2021 in Kraft getreten ist.
  • Das Gesetz umfasst nicht nur die Verdopplung des Behinderten-Pauschbetrags. Es enthält auch ein Maßnahmenbündel im Kontext der verbesserten steuerlichen Anerkennung der Aufwendungen von Menschen mit Behinderungen sowie für die Leistungen von pflegenden Angehörigen in der häuslichen Pflege.
  • Auch wurden mit dem Gesetzgebungsvorhaben Verfahrensabläufe wesentlich vereinfacht und Nachweispflichten abgebaut. Dies führt für alle Beteiligten zu spürbaren Entlastungen.
  • Insbesondere für Menschen mit Behinderungen sollen die steuerlichen Verbesserungen auch einen Beitrag zur gesellschaftlichen Teilhabe und zur Unterstützung leisten

Die im Video dargestellten Grenzen entsprechen der Rechtslage des Jahres 2020. Die Änderungen und Anpassungen an die Werte des Jahres 2021 sind in den nachfolgenden Erläuterungen dargestellt.

 

Allgemeines und Einteilung

Aufwendung, die die Voraussetzungen als außergewöhnlichen Belastungen nach §§ 33–33b EStG erfüllen, gehören, wie die Aufwendungen welche Sonderausgaben sind, dem Grunde nach zur privaten Lebensführung; sie sind aber, als Gebot der sozialen Gerechtigkeit, steuerlich abzugsfähig, weil dieser Abzug ausdrücklich im § 12 Satz 1 1 Halbsatz 1 EStG zugelassen ist.

Die außergewöhnlichen Belastungen sind in den §§ 33 - 33b EStG normiert. § 33 EStG nennt die allgemeinen  Voraussetzungen, unter denen Aufwendungen unter die "allgemeinen" außergewöhnlichen Belastungen fallen. Spezielle Einzelfälle sind in den §§ 33a und 33b EStG direkt aufgeführt .

Einteilung der außergewöhnlichen Belastungen

Das Einkommensteuergesetz unterscheidet bei den außergewöhnlichen Belastungen 2 Gruppen:

Zum einen gibt es außergewöhnliche Belastungen allgemeiner Art, bei denen das Gesetz bestimmte Bedingungen stellt, damit der Abzug möglich ist, zum anderen einige abschließend im Gesetz aufgeführte typisierte Einzelfälle mit stark normierten Abzugsvoraussetzungen, allerdings ist die Berücksichtigung auf Pausch- oder Höchstbeträge begrenzt

.

Einteilung der außergewöhnlichen Belastungen

Sind die Voraussetzungen des § 33a EStg erfüllt, ist ein Kostenabzug nach § 33 EStG nicht möglich. Die typisierten Einzefälle des § 33a EStG gehen als Sonderregelung der allgemeinen Regelung vor. In den in § 33b EStG genannten Fällen ist dagegen alternativ der Abzug nach § 33 EStG möglich.

Einteilung der außergewöhnlichen Belastungen

 Außergewöhnliche Belastungen allgemeiner Art

Die außergewöhnlichen Belastungen sind Ausdruck des subjektiven Nettoprinzips. Sie sind eine Ausgabenkategorie eigener Gattung. Sie sind nachrangig einer Einordnung von Ausgaben als Werbungskosten, Betriebsausgaben oder Sonderausgaben. Die Regelung über die außergewöhnlichen Belastungen findet sich in § 33 EStG. Gemäß § 33 EStG sind außergewöhnliche Belastungen „zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse“ entstehen. Die Ausgaben mindern den Gesamtbetrag der Einkünfte, sofern sie eine zumutbare Belastung für den Steuerpflichtigen übersteigen. Es lassen sich somit mehrere Tatbestandsvoraussetzungen ableiten:

  1. Zwangsläufigkeit
  2. Außergewöhnlichkeit
  3. Belastungen

Zwangsläufigkeit

Die Zwangsläufigkeit wird in § 33 Abs. 2 EStG angenommen, wenn sich der Steuerpflichtige den Aufwendungen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann und soweit die Aufwendungen den Umständen nach notwendig sind und einen angemessen Betrag nicht übersteigen. Es kommt dabei nicht darauf an, ob der Steuerpflichtige sich den konkreten Aufwendungen entziehen konnte, sondern auf die Gründe für die Aufwendungen. Aufwendungen sind dann nicht mehr als zwangsläufig anzusehen, wenn der Steuerpflichtige sie durch eine entsprechende allgemein übliche Versicherung hätte abwenden können. Ein Gebäudeschaden durch ein Feuer und daraus resultierende Aufwendungen sind somit nicht als zwangsläufig anzunehmen, da es hierfür entsprechende Versicherungen zur Absicherung gibt (H 33.1-33.4 EStH "Versicherungen").

Die Voraussetzung, dass ein angemessener Betrag nicht überschritten werden darf, ist nur deklaratorisch, da insoweit auch

  • rechtliche,
  • sittliche oder
  • tatsächliche Entziehbarkeit

vorliegen kann, wenn ein angemessenes Maß überschritten wird.

Es sollte daher geprüft werden, ob das Ergebnis mit geringeren Aufwendungen erreicht werden könnte und ob Aufwendungen und Ergebnis in einem angemessenen Verhältnis zueinanderstehen. Unter rechtlichen Gründen sind Gründe zu verstehen, die dem Steuerpflichtigen entstehen, für deren Verursachung er aber nicht verantwortlich ist.

Beispiel

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Die Kosten für einen Strafverteidiger sind insoweit nicht aus rechtlichen Gründen zwangläufig, da die Ursache, die Begehung der Straftat, in der (vermeidbaren) Handlung des Steuerpflichtigen liegt.

Es kann jedoch nicht bei jedem Grad an Verschulden an Zwangsläufigkeit fehlen. So ist bei leichtester Fahrlässigkeit dennoch von einer Zwangsläufigkeit der Aufwendungen auszugehen.

Beispiel

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Leiht sich jemand etwa einen PKW und beschädigt diesen im Straßenverkehr aufgrund einer leichten Unachtsamkeit, so ist ihm dennoch der Schadensersatz zwangsläufig entstanden.

Einfacher verhält es sich mit den tatsächlichen Gründen, da hierunter eindeutige Ereignisse wie

  • Katastropen,
  • Krankheit,
  • Tod,
  • Unfall oder
  • sonstige Gesundheits- oder Lebensbedrohungen zu verstehen sind.

Die Ereignisse müssen zu einer existenzgefährdeten Zwangslage führen. Bei Krankheitskosten ist in der Regel immer von der Zwangsläufigkeit auszugehen, auch wenn der ungesunde Lebensstil maßgebliche Verursachung hierfür sein mag.

Die sittlichen Gründe sind sehr eng definiert. Die Gründe müssen dabei derart gestaltet sein, dass sie ähnlich wie eine Rechtspflicht unbedingt von der Gesellschaft erwartet werden und der Ruf des Steuerpflichtigen andernfalls auf die Dauer erheblich verschlechtert oder gesellschaftliche Konsequenzen auslösen würde.

Beispiel

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Anton lebt mit seiner Lebenspartnerin seit 10 Jahren zusammen. Sie kümmert sich um die Kinder von Anton, obwohl es nicht ihre leiblichen Kinder sind. Sie musste hierfür ihre Erwerbstätigkeit einstellen, da eins der Kinder aufgrund einer Behinderung nicht extern betreut werden kann. Es liegt hier eine Zwangsläufigkeit vor, die gemeinschaftsbedingt ist.

Außergewöhnlichkeit

Für die Beurteilung der Außergewöhnlichkeit der Aufwendungen wird eine Vergleichsgruppe gegenüber Steuerpflichtigen mit gleichem Vermögen und Einkommensniveau gebildet. Sofern nun Aufwendungen hier häufiger auftreten, ist der Tatbestand der Außergewöhnlichkeit erfüllt.

Die Aufwendungen, die sich aus einer Naturkatastrophe wie einer Überschwemmung ergeben sind immer dann als außergewöhnlich anzunehmen, wenn sie nur lokal begrenzt auftreten.

Beispiel

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Die Folgen eines Reaktorunglücks, der Deutschland einheitlich belastet und daraus erwachsende Aufwendungen wären hingegen wohl nicht als außergewöhnlich zu bezeichnen (vgl. Mellinghoff in: Kirchhof, Einkommensteuergesetz, 19. Aufl. 2020, § 33 EStG, Rz. 23).

Belastungen

Unter Belastungen sind Aufwendungen zu verstehen, die das Einkommen des Steuerpflichtigen mindern. Freiwillig übernommene Aufwendungen stellen insoweit keine Belastungen dar.

Beispiel

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Peter übernimmt das Schulgeld für seinen Neffen, obwohl er zu diesem kein außergewöhnlich enges Verhältnis hat, noch besteht eine besondere Bedürftigkeit, da beide Eltern gut situiert sind. Es sind keine gesellschaftlichen Erwartungen in dieser Richtung bekannt. Es liegt somit eine eindeutig freiwillige Leistung an den Neffen vor. Es liegt keine Belastung vor.

Unter die Aufwendungen im Sinne des § 33 EStG fallen nur bewusst durchgeführte Vermögensverwendungen. Ungewollte Vermögensverluste oder entgangene Einnahmen stellen somit keine Aufwendungen im Sinne des § 33 EStG dar. Für die Beurteilung des Erfassungszeitpunkts ist § 11 Abs. 2 EStG maßgeblich. Ersatzleistungen, die in einem anderen VZ als die Aufwendungen anfallen, mindern bereits die außergewöhnlichen Belastungen. Bei Eheleuten sind außergewöhnliche Belastungen als einheitlich zu betrachten.

Als Ausgaben im Rahmen der außergewöhnlichen Belastungen sind folgende Sachverhalte anerkannt worden:

  1. Lösegeldzahlungen
  2. Forderungsverzicht und Forderungsabtretungen nach § 397 BGB

Nicht als Ausgaben angenommen wurden hingegen:

  1. Verdienstausfall durch Streik, Kurzarbeitergeld, Krankheit oder Arbeitslosigkeit
  2. Rücklagenbildung für in Zukunft anfallende außergewöhnliche Belastungen
  3. Diebstahl, Brand und Unfall, da hier ein aktiver Wille fehlt (anders dagegen Aufwendungen zur Beseitigung des Diebstahlverlustes)
  4. Vermögensumschichtungen

Behinderungsbedingte Fahrtkostenpauschale (§ 33 Abs. 2a EStG)

Menschen mit Behinderungen können bei Einschränkungen ihrer körperlichen Beweglichkeit Aufwendungen für behinderungsbedingte Fahrtkosten entstehen. Bislang war die Anerkennung einer Steuerermäßigung nach § 33 EStG für diese Fahrtkosten innerhalb bestimmter Maximalbeträge nur auf der Grundlage eines individuellen Einzelnachweises möglich. Ab dem Jahr 2021 wurde die in den BMF-Schreiben vom 29. April1996 (BundessteuerblattI S.446) und vom 21.November 2001 (Bundessteuerblatt I S. 868) geregelte Anerkennung von Fahrtkosten von Menschen mit Behinderungen als behinderungsbedingte Fahrtkostenpauschale in das Einkommensteuergesetz aufgenommen (§ 33 Abs. 2a EStG).

Eines konkreten Einzelnachweises der tatsächlichen Fahrtkosten bedarf es dadurch nicht mehr. Die Pauschale hat abgeltende Wirkung, d. h. anstelle oder zusätzlich zu der Pauschale sind keine weiteren behinderungsbedingten Fahrtkosten als außergewöhnliche Belastungen berücksichtigungsfähig.

Die neue Pauschale können alle Steuerpflichtigen mit Behinderungen beantragen, wenn sie die entsprechenden Voraussetzungen erfüllen. Eltern mit einem Kind mit Behinderungen können die Pau schale ebenfalls nutzen, wenn sie die Pauschale von ihrem Kind auf sich übertragen. Die Anspruchsvoraussetzungen und die Höhe der behinderungsbedingten Fahrtkostenpauschale sind im § 33 Absatz 2a dargestellt.

Sollten die Anspruchsvoraussetzungen für beide Pauschalbeträge erfüllt sein, wird die höhere Pauschale gewährt. Die Höhe der behinderungsbedingten Fahrtkostenpauschale fließt in die Berechnung der außergewöhnlichen Belastungen nach § 33 Abs. 1 EStG unter Berücksichtigung der zumutbaren Belastung ein.

Im Ergebnis vereinfacht sich mit der Einführung der behinderungsbedingten Fahrtkostenpauschale das bisherige Verfahren für alle Beteiligten und führt zu spürbaren Erleichterungen.

Behinderungsbedingte Fahrtkostenpauschale

 

Zumutbare Belastung

Es können nur die Aufwendungen als außergewöhnliche Belastungen abgezogen werden, die eine zumutbare Belastung übersteigen. Die zumutbare Belastung beträgt je nach Höhe 1 bis 7 % des Gesamtbetrags der Einkünfte. Die zumutbare Belastung wird gemäß § 33 Abs. 3 EStG in drei Stufen in Abhängigkeit vom Gesamtbetrag der Einkünfte, Familienstand und Kinderzahl bemessen.

Beispiel

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Arnold Meier ist ledig und hat einen Gesamtbetrag der Einkünfte von 80.000 €. Er will Aufwendungen von 8.000 € als außergewöhnliche Belastungen geltend machen. Abziehbar sind:

5% von 15.340 € = 767 €
6% von (51.130 € - 15.340 €) = 2.147,40 €
7% von (80.000 € - 51.130 €) = 2.020,90 €
Summe daraus = 4.935,30 €

Arnold Meier kann somit 8.000 € - 4.935,30 € = 3.064,70 € als außergewöhnliche Belastung geltend machen.

Nachweis der Zwangsläufigkeit der außergewöhnlichen Belastungen

Für den Nachweis der Zwangsläufigkeit von Krankheitskosten ist es gemäß § 64 EStDV zwingend notwendig, dass ein amtsärztliches Attest vor Beginn der Behandlung eingeholt wird. Eine Ausnahme stellt die Behandlung von Legasthenie dar, wie der BFH in mehreren Urteilen bestätigt hat.

Prozesskosten gemäß § 33 Abs. 2 S. 3 EStG und Diätkosten gemäß § 33 Abs. 2 S. 4 EStG sind grundsätzlich nicht als außergewöhnliche Belastungen abzugsfähig.

Außergewöhnliche Belastungen in besonderen Fällen nach § 33a EStG

§ 33a EStG ist lex specialis gegenüber § 33 EStG. Deshalb brauchen nur die in der Vorschrift genannten Voraussetzungen vorzuliegen, sodass z.B. die Außergewöhnlichkeit und die Zwangsläufigkeit nicht zu prüfen sind.

Im Rahmen der Vorschrift werden typisierend und abschließend einige besonders häufig vorkommenden Fälle von außergewöhnlichen Belastungen ohne Anrechnung einer zumutbaren Eigenbelastung geregelt.

§ 33a Abs. 1 EStG bestimmt, unter welchen Voraussetzungen Aufwendungen für Unterhalt und Berufsausbildung anderer Personen abziehbar sind., während § 33a Abs. 2 EStG sich beschäftigt mit dem Abzug von Mehrkosten für die Berufsausbildung auswärts untergebrachter volljähriger Kinder, für die der Steuerpflichtige Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Abs. 6 EStG oder Kindergeld hat. In § 33a Abs. 3 EStG sind die zeitanteiligen Kürzungen der in den vorhergehenden Absätzen bezeichneten Beträge geregelt, wenn die Voraussetzungen des § 33a Abs. 1 und 2 nicht das gesamte Kalenderjahr über vorliegen. Schließlich schließt Abs. 4 der Norm Konkurrenzen zwischen § 33a und § 33 aus.

Die Vorschrift gilt für unbeschränkt einkommensteuerpflichtige Personen i.S.d. § 1 Abs. 1 und 2 EStG sowie für fiktiv unbeschränkt Steuerpflichtige i.S.d. §§ 1 Abs. 3, 1a Abs. 1 Nr. 1 EStG.

Für beschränkt einkommensteuerpflichtige Personen wird die Norm durch § 50 Abs. 1 S. 3 EStG ausgeschlossen.

Aufwendungen für den Unterhalt und/oder die Berufsausbildung § 33a Abs. 1 EStG

Tatbestandsmerkmale

Es müssen die folgenden Tatbestandsmerkmale vorliegen:

  • Es müssten tatsächliche Aufwendungen beim Steuerpflichtigen vorliegen.
  • Diese müssen für den Unterhalt und/oder die Berufsausbildung zuzüglich einer Basisabsicherung in der Kranken- und Pflegeversicherung angefallen sein für eine
    • gegenüber dem Stpfl. oder seinem Ehegatten gesetzlich unterhaltsberichtigten Person oder
    • nach § 33a Abs. 1 S. 3 EStG einer diesen gleichgestellten Person.
  • Niemand darf für die zu unterstützende Person Anspruch auf Kindergeld oder einen Kinderfreibetrag haben.
  • Die unterhaltene Person darf entweder kein oder nur ein geringes Vermögen besitzen.
  • Der Leistende muss in seiner Steuererklärung die Identifikationsnummer nach § 139b AO der unterstützten Person angeben, sofern diese beschränkt oder unbeschränkt in Deutschland einkommensteuerpflichtig ist.
  • Eine gleichzeitige Steuerermäßigung für die jeweiligen Aufwendungen nach § 33 EStG ist nach § 33a Abs. 4 EStG nicht möglich, d.h. für diese Aufwendungen kann daher weder anstelle noch über den Rahmen des § 33a EStG hinaus eine Steuerermäßigung nach § 33 EStG in Anspruch genommen werden.

Begünstigter Personenkreis für die Unterstützung

Grundsätzlich muss die unterstützte Person gegenüber dem Leistenden oder dessen Ehegatten gesetzlich unterhaltsberechtigt sein, d.h. es müssen die zivilrechtlichen Voraussetzungen für den Unterhaltsanspruch vorliegen.

Diese sind beispielsweise Verwandte in gerader Linie nach § 1601 BGB (Eltern und Kinder) oder auch geschiedene bzw. getrennt lebende Ehegatten

Des Weiteren kommen nach § 33a Abs. 1 S. 3 EStG als gleichgestellte Personen solche in Betracht, "bei denen aufgrund der Zahlungen zum Unterhalt bestimmte öffentliche Mittel gekürzt werden". Erfasst werden insbesondere Leistungen an Verwandte und Verschwägerte, die mit dem Steuerpflichtigen in Haushaltsgemeinschaft leben oder an Partner einer ehe-/lebenspartnerschaftsähnlichen Gemeinschaft.

Jedoch darf weder der Steuerpflichtige noch eine andere Person Anspruch auf den Kinderfreibetrag bzw. Kindergeld für die unterstützte Person haben, § 33a Abs. 1 S. 3 EStG.

Expertentipp

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In einer Klausur sollte dies die erste Prüfung sein bzgl. der Anwendbarkeit der Norm des § 33a EStG, wenn der Sachverhalt bei einem Familienbund Aussagen zu Unterstützungsleistungen macht!

Zu berücksichtigende Aufwendungen

Nach dem Gesetzeswortlaut gibt es drei mögliche Kategorien:

  1. Unterhaltsaufwendungen
  2. Aufwendungen für die Berufsausbildung
  3. Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG ("Basiskrankenversicherung"), welche für die unterhaltene Person aufgewendet werden, § 33a Abs. 1 S. 2 EStG, sofern diese nicht vorrangig beim Steuerpflichtigen selbst nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 S. 1 EStG anzusetzen sind.

Während unter dem Begriff Unterhaltsaufwendungen die typischen laufenden Aufwendungen für Wohnung, Ernährung und Kleidung zu verstehen sind, gehören zu den Kosten einer angemessenen Berufsausbildung nach § 1610 Abs. 2 BGB beispielsweise Aufwendungen für Fachbücher, Studiengebühren, Fahrtkosten etc.

Eine Berücksichtigung von Unterhaltsaufwendungen bereits im Veranlagungszeitraum vor Entstehung des Unterhaltsbedarfs scheidet ebenso aus wie die Rückbeziehung einer Zahlung auf einen vorangegangenen Zeitraum.

Die Aufwendungen werden regelmäßig nur insoweit anerkannt, als sie in einem angemessenen Verhältnis zum Netto-Einkommen des Leistenden stehen und seinen eigenen Lebensbedarf nicht gefährden, siehe R 33a.1 Abs. 4 EStR und H 33a.1 EStH „Opfergrenze". Nach BMF vom 7. 6. 2010, BStBl. 2010 I S. 588, Beck’sche "Steuererlasse" 1 § 33a/2, Rz. 34 wird die Opfergrenze wie folgt berechnet:

Grundsätzlich wird ein Aufwand von 1 % je volle 500 € des Nettoeinkommens, höchstens 50 % anerkannt; für den Ehegatten und pro zurechenbarem Kind kürzt sich der individuelle Prozentsatz um je 5 %, höchstens um 25 %.

Tragen mehrere Steuerpflichtige zu dem Unterhalt und/oder einer etwaigen Berufsausbildung derselben Person bei und erfüllen sie die Voraussetzungen für einen Freibetrag nach § 33a Abs. 1 EStG, so wird bei jedem der Teil des sich hiernach ergebenden Betrags abgezogen, der seinem Anteil am Gesamtbetrag der Leistungen entspricht (§ 33a Abs. 1 S. 7 EStG).

Des Weiteren gilt es nach § 33a Abs. 3 EStG zu beachten, dass sich für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen des § 33a Abs. 1 EStG nicht vorgelegen haben, die dort bezeichneten Beträge um je ein Zwölftel ermäßigen. Dies kann zum Beispiel dann relevant sein, wenn der Anspruch auf Freibetrag oder Kindergeld während des Jahres wegfällt.

Einkünfte und Bezüge der unterhaltenen Person

Gemäß § 33a Abs. 1 S. 5 EStG vermindert sich der abzugsfähige Höchstbetrag im Sinne des S. 1 und 2 der Vorschrift um den Betrag, um den die unterstützte Person Einkünfte und Bezüge hat, die den Betrag von 624 Euro im Kalenderjahr übersteigen. Hierzu gehören auch steuerfreie Gewinne nach den §§ 14, 16 Abs. 4, § 17 Abs. 3 und § 18 Abs. 3, die nach § 19 Abs. 2 steuerfrei bleibenden Einkünfte sowie Sonderabschreibungen und erhöhte Absetzungen, soweit sie die höchstmöglichen Absetzungen für Abnutzung nach § 7 übersteigen.

Hinweis

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Der Begriff "Einkünfte" i.S.d. § § 33a Abs. 1 S. 5 EStG meint die Legaldefinition nach § 2 Abs. 2 S. 1 EStG. Somit gehören gemäß § 2 Abs. 5b EStG hierzu nicht die EK aus Kapitalvermögen (siehe aber Bezüge) sowie beispielsweise auch nicht Verlustabzüge nach § 10d EStG oder Sonderausgaben oder außergewöhnliche Belastungen.

Der Begriff "Bezüge"  i.S.d. § § 33a Abs. 1 S. 5 EStG umfasst grundsätzlich solche Einnahmen, die nicht im Rahmen der einkommensteuerlichen Einkünfteermittlung erfasst werden, also alle nicht steuerbaren oder für steuerfrei erklärten Einnahmen, soweit sie zur Bestreitung des Unterhalts bestimmt oder geeignet sind, beispielsweise (R 33a.1 Abs. 3 S. 4 EStR)

  • Kapitalerträge i.S.d. § 32d Abs. 1 EStG ohne Abzug des Sparer-Pauschbetrags nach § 20 Abs. 9 EStG,
  • die nicht der Besteuerung unterliegenden Teile der Leistungen (§ 22 Nr. 1 S. 3 a) aa) EStG) und die Teile von Leibrenten, die den Ertragsanteil nach § 22 Nr. 1 S. 3 a) bb) EStG übersteigen,
  • Einkünfte und Leistungen, soweit sie dem Progressionsvorbehalt unterliegen,
  • steuerfreie Einnahmen nach § 3 Nr. 1 a), Nr. 2b, 3, 5, 6, 11, 27, 44, 58 und § 3b EStG,
  • die nach § 3 Nr. 40 und 40a EStG steuerfrei bleibenden Beträge abzüglich der damit in Zusammenhang stehenden Aufwendungen i.S.d. § 3c EStG,
  • pauschal besteuerte Bezüge nach § 40a EStG,
  • Unterhaltsleistungen des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden Ehegatten, soweit sie nicht als sonstige Einkünfte i.S.d. § 22 Nr. 1a EStG erfasst sind,
  • Zuschüsse eines Trägers der gesetzlichen Rentenversicherung zu den Aufwendungen eines Rentners für seine Krankenversicherung.

Aus Vereinfachungsgründen können - sofern nicht höhere Kosten nachgewiesen werden - bei der Feststellung der anzurechnenden Bezüge 180 EUR im Kalenderjahr abgezogen werden, R 33a.1 Abs. 3 S. 5 EStR.

Beispiel

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Ein Steuerpflichtiger unterhielt ganzjährig seinen im Inland lebenden vermögenslosen Vater im VZ 2021 mit 3.600 EUR. Der Vater erhält seit 01.01.2021 eine Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung von insgesamt 3.000 EUR, deren Besteuerungsanteil 81 % beträgt.
Der Zuschuss zur Krankenversicherung beträgt 236 EUR. Außerdem bezieht er ein steuerfreies Wohngeld in Höhe von 747 EUR.


Die abziehbare außergewöhnliche Belastung nach § 33a Abs. 1 ist wie folgt zu ermitteln:

 

ungekürzter Höchstbetrag VZ 2020   9.744
    
Ermittlung der EK des Vaters   
Rente § 22 Nr. 1 EStG3.000  
Besteuerungsanteil 81 % von 3.0002.430  
- Wk-PB § 9a Nr. 3 EStG-102  
= Einkünfte des Vaters 2.328 
    
Ermittlung der Bezüge des Vaters   
steuerfreier Teil der Rente (19 %) von 3.000570  
Zuschuss zur Krankenversicherung236  
Wohngeld747  
Summe1.553  
Kostenpauschale nach R 33a.1 Abs. 3 S. 5 EStR-180  
= Bezüge des Vaters 1.373 
    
Summe der Einkünfte und Bezüge des Vaters 3.701 
    
Ermittlung der abziebaren agB   
    
Einkünfte und Bezüge des Vaters 3.701 
abzüglich Sockelbetrag  -624 
anzurechnende Einkünfte und Bezüge 3.077 
Diese anzurechnenden Einkünfte und Bezüge sind
vom ungekürzten Höchstbetrag abzuziehen
  -3.077
= gekürzter Höchstbetrag  6.667
    
Es können jedoch höchstens die tatsächlichen Aufwen-
dungen von 3.600 EUR als agB abgezogen werden
  3.600

Der Höchstbetrag mindert sich ebenfalls um die von der unterhaltenen Person als Ausbildungsbeihilfe erhaltenen öffentlichen Mitteln wie z.B. BAföG, § 33a Abs. 1 S. 5 EStG, allerdings sind diese Zuschüsse ohne Berücksichtigung des anrechnungsfreien Betrages von 624 EUR auf den Höchstbetrag i.S.d. § 33a Abs. 1 S. 1 EStG anzurechnen.

Eigenes Vermögen der unterhaltenen Person

Die unterhaltene Person darf entweder kein oder nur ein geringes Vermögen besitzen, ein angemessenes Hausgrundstück i.S. von § 90 Abs. 2 Nr. 8 SGB XII bleibt unberücksichtigt, § 33a Abs. 1 S. 4 EStG. Nach R 33a.1 Abs. 2 S. 3 EStR kann als geringfügig in der Regel ein Vermögen bis zu einem gemeinen Wert (Verkehrswert) von 15.500 EUR angesehen werden, wobei nach S. 4 folgende Vermögensgegenstände außen vor bleiben:

  1. Vermögensgegenstände, deren Veräußerung offensichtlich eine Verschleuderung bedeuten würde,
  2. Vermögensgegenstände, die einen besonderen persönlichen Wert, z.B. Erinnerungswert, für den Unterhaltsempfänger haben oder zu seinem Hausrat gehören.

Besonderheit Auslandsbezug

Ist die unterhaltene Person nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, so können die Aufwendungen nur abgezogen werden, soweit sie nach den Verhältnissen des Wohnsitzstaates der unterhaltenen Person notwendig und angemessen sind, höchstens jedoch der Betrag i.S. der restlichen Vorschrift des § 33a Abs. 1 EStG, siehe § 33a Abs. 1 S. 6 EStG.

Im BMF-Schreiben vom 20. 10. 2016, BStBl 2016 I S. 1183, Beck’sche "Steuererlasse" 1 § 33a/4 ist eine entsprechende Ländergruppeneinteilung enthalten.
Nicht auf Euro lautende Beträge sind entsprechend dem von der Europäischen Zentralbank bekannt gegebenen Referenzkurs umzurechnen, § 33a Abs. 1 S. 8 EStG

Ausbildungsfreibetrag für volljährige Kinder nach § 33a Abs. 2 EStG

Die steuerliche Freistellung eines Einkommensbetrags in Höhe des Existenzminimums eines Kindes einschließlich der Bedarfe für Betreuung und Erziehung oder Ausbildung wird im gesamten Veranlagungszeitraum entweder durch die Freibeträge nach § 32 Abs. 6 (Kinder- und Betreuungsfreibetrag) oder durch das Kindergeld bewirkt (§ 31 S. 1 EStG).

Nach § 33a Abs. 2 S. 1 EStG wird darüber hinaus zur Abgeltung des Sonderbedarfs eines sich in Berufsausbildung befindenden, auswärtig untergebrachten, volljährigen Kindes, für das Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Abs. 6 oder Kindergeld besteht, ein Freibetrag (Ausbildungsfreibetrag) von 924 Euro je Kalenderjahr gewährt.

Folgende Tatbestandsmerkmale sind zu beachten:

  1. Das Kind muss sich in Berufsausbildung befinden.
  2. Das Kind muss auswärtig untergebracht sein (d.h. außerhalb des Haushalts der Eltern wohnen). 
  3. Das Kind muss volljährig sein (d.h. das 18. Lebensjahr vollendet haben).
  4. Für das Kind muss ein Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Abs. 6 EStG oder auf
    Kindergeld nach § 62 ff. EStG bestehen.

Eine Berufsausbildung i.S.d. § 32 Abs. 4 EStG liegt dann vor, wenn das Kind durch eine berufliche
Ausbildungsmaßnahme die notwendigen fachlichen Fertigkeiten und Kenntnisse erwirbt, die zur Aufnahme eines Berufs befähigen. Voraussetzung ist, dass der Beruf durch eine Ausbildung in einem öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgang erlernt wird und der Ausbildungsgang durch eine Prüfung abgeschlossen wird (BZSt-Einführungsschreiben vom 27.08.2020, ST II 2 – S 2280- DA/19/00001, A 20.2.1 Abs. 1 Satz 2 DA-KG 2020).
Die Berufsausbildung ist als erstmalige Berufsausbildung anzusehen, wenn ihr keine andere abgeschlossene Berufsausbildung bzw. kein abgeschlossenes Hochschulstudium vorausgegangen ist.
Es sind die gleichen Voraussetzungen an den Begriff der Berufsausbildung zu stellen wie im Kontext der Gewährung des Kinderfreibetrages/Kindergeldes nach § 32 Abs. 4 S. 1 Nr. 2a EStG.

Eine auswärtige Unterbringung liegt vor, wenn das Kind außerhalb des Haushalts der Eltern wohnt, d.h. wenn für das Kind außerhalb des Haushalts der Eltern eine Wohnung ständig bereitgehalten und das Kind auch außerhalb des elterlichen Haushalts verpflegt wird. Die Unterbringung muss darauf angelegt sein, die räumliche Selbständigkeit des Kindes während seiner ganzen Ausbildung, z.B. eines Studiums, oder eines bestimmten Ausbildungsabschnitts, z.B. eines Studiensemesters oder ‑trimesters, zu gewährleisten. Voraussetzung ist, dass die auswärtige Unterbringung auf eine gewisse Dauer angelegt ist. Auf die Gründe für die auswärtige Unterbringung kommt es nicht an, siehe R 33a.2 Abs. 2 EStR.

Der Freibetrag von 924 EUR wird unabhängig von den tatsächlichen Aufwendungen gewährt. Allerdings wird er für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen für seine Gewährung nicht vorgelegen haben, um je 1/12 gekürzt, § 33a Abs. 3 EStG.

Es gilt auch hier, das eine Steuerermäßigung nach § 33 EStG nicht in Betracht kommt, § 33a Abs. 4 EStG.

Erfüllen mehrere Steuerpflichtige für dasselbe Kind die Voraussetzungen für die Gewährung des Ausbildungsfreibetrags, so kann der Freibetrag jedoch insgesamt nur einmal abgezogen werden. Hierbei steht grundsätzlich jedem Elternteil die Hälfte des zu gewährenden Ausbildungsfreibetrags zu. Auf gemeinsamen Antrag der Eltern ist jedoch eine andere Aufteilung möglich, § 33a Abs. 2 Satz 3 – 5 EStG.

Pauschalbeträge nach § 33b EStG

In § 33b EStG werden verschiedene Pauschbeträge im Zusammenhang mit Todesfällen und der Pflege behandelt. Es wird zu einem der Pauschbetrag für behinderte Menschen (Behinderten-Pauschbetrag) behandelt wie auch der Pauschbetrag für Hinterbliebene als auch der Pauschbetrag für pflegende Personen.

Behinderten-Pauschbetrag

Nach § 33b EStG gibt es Pauschbeträge für Menschen mit Behinderung. Der Pauschbetrag kann anstelle der Steuerermäßigung nach § 33 EStG geltend gemacht werden. Das Wahlrecht kann dabei nur einheitlich für einen Veranlagungszeitraum ausgeübt werden.

Damit der Behinderten-Pauschbetrag auch zukünftig seine Vereinfachungsfunktion erfüllen kann, wurde die in Abhängigkeit vom Grad der Behinderung geregelte Höhe des BehindertenPauschbetrags ab dem Jahr 2021 prozentual einheitlich um jeweils 100 Prozent angehoben. Zugleich wurde die veraltete Systematik aktualisiert.

Dadurch kann ab dem Jahr 2021 bereits ab einem Grad der Behinderung von mindestens 20 ein Behinderten-Pauschbetrag geltend gemacht werden. Bislang war dies erst ab einem Grad der Behinderung von mindestens 25 der Fall.

Die bisher geltenden Anspruchsvoraussetzungen wurden reduziert und zeitgemäß ausgestaltet. Aus Gründen der Steuervereinfachung sind die bisherigen Anspruchsvoraussetzungen ab dem Jahr 2021 ersatzlos entfallen. Im Ergebnis haben damit alle Steuerpflichtigen mit Behinderungen die Möglichkeit, ab einem Grad der Behinderung von mindestens 20 die Inanspruchnahme des Behinderten-Pauschbetrags zu wählen.

Der erhöhte Behinderten-Pauschbetrag von 7.400 Euro (§ 33b Abs. 3 Satz 3 EStG) ist der einzige Behinderten-Pauschbetrag, der an Zusatzvoraussetzungen in Form von bestimmten Merkzeichen geknüpft ist. Er kann unabhängig vom Grad der Behinderung und den genannten Merkzeichen auch von Steuerpflichtigen mit dem Pflegegrad 4 oder 5 geltend gemacht werden.

Hinterbliebenen-Pauschbetrag

Personen, denen laufende Hinterbliebenenbezüge bewilligt worden sind, erhalten auf Antrag einen Pauschbetrag von 370 Euro (Hinterbliebenen-Pauschbetrag), wenn die folgenden Hinterbliebenenbezüge geleistet werden:

  1. nach dem Bundesversorgungsgesetz oder einem anderen Gesetz, das die Vorschriften des Bundesversorgungsgesetzes über Hinterbliebenenbezüge für entsprechend anwendbar erklärt, oder
  2. nach den Vorschriften über die gesetzliche Unfallversicherung oder
  3. nach den beamtenrechtlichen Vorschriften an Hinterbliebene eines an den Folgen eines Dienstunfalls verstorbenen Beamten oder
  4. nach den Vorschriften des Bundesentschädigungsgesetzes über die Entschädigung für Schäden an Leben, Körper oder Gesundheit.

Es werden somit vor allem typische Berufsunfälle im Angestellten- oder Beamtenbereich erfasst. Der Pauschbetrag wird auch dann gewährt, wenn die Zahlung ruht oder durch eine Kapitalabfindung beglichen worden ist.

Behinderten-Pauschbetrag und Hinterbliebenen-Pauschbetrag bei Kindern

Steht der Behinderten-Pauschbetrag oder der Hinterbliebenen-Pauschbetrag einem Kind zu, für das der Steuerpflichtige Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Abs. 6 oder auf Kindergeld hat, so kann der Steuerpflichtige beantragen, dass er den Pauschbetrag anstatt des Kindes in Anspruch nimmt, wenn es selbst keinen Gebrauch von diesem macht. Die Beträge sind dabei grundsätzlich hälftig auf die Eltern aufzuteilen, sofern diese keine andere Verteilung beantragen oder der Kinderfreibetrag auf nur ein Elternteil übertragen worden ist. Für den Behindertenpauschbetrag entfällt die Steuerermäßigung nach § 33 EStG.

Pflegepauschbetrag

Aufgrund des veränderten Altersaufbaus in der Gesellschaft hat die Zahl der Pflegebedürftigen in den vergangenen Jahren stark zugenommen. Um einen steuerlichen Beitrag zur Anerkennung der häuslichen Pflege zu leisten, wurde der Pflege-Pauschbetrag ab dem Jahr 2021 angehoben und gleichzeitig die Systematik grundlegend umgestellt.

Bislang war Voraussetzung für die Anerkennungdes Pflege-Pauschbetrags der Nachweis des Merkzeichens „H“ (Hilflosigkeit) der pflegebedürftigen Person. Dem Merkzeichen „H“ waren aus Vereinfachungsgründen und zur Vermeidung von bürokratischen Zusatzaufwänden der Pflegegrad 4 und Pflegegrad 5 beziehungsweise die bisherige Pflegestufe III gleichgestellt.

Nunmehr kann ein Pflege-Pauschbetrag in Abhängigkeit vom Pflegegrad unter Angabe der Identifikationsnummer der pflegebedürftigen Person beantragt werden. Der nach dem Pflegegrad gestaffelte PflegePauschbetrag beträgt ab dem Jahr 2021

  • bei Pflegegrad 2:          600 EUR
  • bei Pflegegrad 3:       1.100 EUR
  • bei Pflegegrad 4
    oder Pflegegrad 5:     1.800 EUR

Der Pflege-Pauschbetrag wird unverändert auch gewährt, wenn es sich um die häusliche Pflege eines Menschen mit Behinderungen und dem Merkzeichen „H“ (Hilflosigkeit) handelt.