Auswirkung einzelner Positionen

Grund und Boden ist mit dem Wert anzusetzen, der sich aus dem Verzeichnis nach § 4 Abs. 3 S. 5 EStG ergibt. Eine Ausnahme existiert für Wirtschaftsgüter im Sinne des § 4 Abs. 3 S. 4 EStG, da sich hier noch keine Gewinnauswirkung ergeben hat.

Für den Warenbestand erfolgt eine Hinzurechnung, da bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG beim Wareneinkauf Betriebsausgaben entstehen, aber bei der Gewinnermittlung durch Bestandvergleich Betriebausgaben in Höhe des Wareneinsatzes bei der Veräußerung gezeigt werden.

Forderungen* werden in der Eröffnungsbilanz gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG mit dem Nennwert der Forderungen aktiviert. Bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG werden Forderungen nicht berücksichtigt, da erst der Zahlungeingang eine Gewinnwirkung hat. Bei einer Wertberechtigung ist direkt ein niedriger Teilwert anzusetzen. Wenn die Forderung final ausfällt, ergibt sich nur in Höhe des Restbetrags eine Gewinnauswirkung. Im Rahmen der Gewinnermittlungsart nach § 4 Abs. 3 EStG hat sich durch den Forderungsausfall noch keine Gewinnauswirkung ergeben, da diese nur bei Zahlung erfolgt.

Verbindlichkeiten werden in der Eröffnungsbilanz gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG mit dem Nennbetrag ausgewiesen. Im Rahmen der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG ergeben sich keine Auswirkung, da noch kein Geldfluss stattgefunden hat.

Abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens sind nach § 6 Abs. 1 Nr. 1 EStG in der Eröffnungsbilanz zu berüchsichtigen. Bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG findet jedoch ebenfalls eine Durchbrechung des Zufluss- und Abflussprinzips statt und die Wirtschaftsgüter werden gemäß den allgemeine Vorschriften zur AfA abgeschrieben. Die Behandlung ist bei beiden Gewinnermittlungsmethoden gleich, sodass sich keine Gewinnauswirkung ergibt. 

Die geschuldete Umsatzsteuer ist gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG als Verbindlichkeit gegenüber dem Finanzamt auszuweisen. Im Rahmen der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG hat sich bisher keine Auswirkung ergeben, da noch kein Zahlung erfolgt ist. Die Zahlung stellt im Rahmen der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 und § 5 Abs. 1 EStG  einen Aktiv-Passiv-Tausch dar, sodass es dann keine weitere Gewinnauswirkung gibt.

Rückstellungen wurden im Rahmen der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG bisher nicht berücksichtigt, da noch keine Zahlung stattgefunden hat. Sie sind in der Eröffnungsbilanz zu berücksichtigen. Der Wert aus dem Ansatz aus Eröffnungsbilanz ist entsprechend gewinnmindernd zu berücksichtigen.

Eine Übersicht zu den notwendigen Korrekturen findet sich in Anlage 1 zu R 4.6 EStR.

Die nachfolgende, nicht abschließende Übersicht stellt die Auswirkung von Einzelpositionen bei der Ermittlung eines Übergangsgewinns bzw. -verlusts:

Angelehnt an die Idee:
https://www.haufe.de/finance/haufe-finance-office-premium/wechsel-der-gewinnermittlungsart-5-einzelpositionen_idesk_PI20354_HI3204900.html

* Forderungen aus Lieferungen und Leistungen

Insbesondere den Bereich der Forderungen sollten Sie sich genauer anschauen. Die zum Zeitpunkt des Wechsels der Gewinnermittlungsart noch offenen Forderungen aus Lieferungen und Leistungen wurden in der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG über Einnahmen korrigiert. Die zur offenen Forderung gehörenden Erlöse waren in der Gewinnermittlung noch kein Ertrag und werden auch in der Bilanz nicht als Einnahme berücksichtigt. Deshalb müssen die in der Eröffnungsbilanz erfassten Forderungen aus Lieferungen und Leistungen im Übergangsgewinn hinzugerechnet werden.

Anhand der nachfolgenden Beispiele soll die Problematik genauer erläutert werden:

 Betrachtung der Bilanzposition Forderungen aus Lieferungen und Leistungen

• Wie ist die Auswirkung bei der bisherigen Gewinnermittlungsart?

Dieser Posten hat in der Zeit der Überschussrechnung keine Gewinnauswirkung gehabt. Denn erst der Geldeingang wäre als Betriebseinnahme angesetzt worden.

• Wie ist die Auswirkung bei der neuen Gewinnermittlungsart?

Auch im Rahmen des Bestandsvergleichs ergibt sich keine Gewinnauswirkung, sondern nur eine Vermögensumschichtung.

Konsequenz:

Ein Zuschlag in Höhe der Nettoforderung ist vorzunehmen. Hinzurechung von 20.000 EUR

Betrachtung der Bilanzposition Umsatzsteuer

Für Zwecke der Korrektur ist es empfehlenswert die Umsatzsteuer und die Vorsteuer getrennt zu betrachten.

Umsatzsteuer

Teilbetrag 3.800 EUR = Umsatzsteuer auf die Forderungen. Dieser Teilbetrag hätte sich bei der E-Ü-R erst im Zeitpunkt des Zuflusses als Betriebseinnahme ausgewirkt. Im Zeitpunkt des Abflusses stellt diese Umsatzsteuer eine Betriebsausgabe dar.

Da die in den Forderungen zum 01.01.02 enthaltene Umsatzsteuer mangels Vereinnahmung bei der Überschussrechnung nicht gewinnerhöhend erfasst worden ist und sich in der Zeit des Bestandsvergleichs erfolgsneutral auswirkt, kommt eine Korrektur nicht in Betracht.

Bei dem zweiten Teilbetrag i. H. v. 1.900 € handelt es sich um Umsatzsteuer, die in den im Dezember 01 zugeflossenen Erlösen enthalten und demzufolge im Rahmen der Überschussrechnung 01 als Betriebseinnahme zu erfassen ist.

Bei Bezahlung an das FA im Jahr02 wirkt sich diese Umsatzsteuer im Rahmen des Bestandsvergleichs gewinnneutral aus. Da sich die Umsatzsteuer insgesamt nicht auf den Gewinn auswirken darf, ist hier ein Abschlag i. H. v. 1.900 € vorzunehmen.

Gewinnauswirkung: ./. 1.900 EUR

Vorsteuer

Die Vorsteuer i. H. v. 950 € hätte sich, wenn der Stpfl. Seinen Gewinn von Anfang an durch Bestandsvergleich ermittelt hätte, erfolgsneutral ausgewirkt.

Bei der Überschussrechnung ist die Vorsteuer erst im Zeitpunkt ihrer Verausgabung als Betriebsausgabe abzugsfähig. Auf den Zeitpunkt der Erstattung, ist diese Umsatzsteuer eine Betriebseinnahme. Die am 01.01.02 noch nicht bezahlte Vorsteuer hat sich in der Zeit der Überschussrechnung noch nicht auf den Gewinn ausgewirkt. Auch bei der neuen Gewinnermittlungsart wird sie sich nicht auf den Gewinn auswirken, ein Zu- oder Abschlag ist somit nicht gerechtfertigt.

Die Vorsteuer i. H. v. 600 €, die in den im Dezember 2021 bezahlten Rechnungen enthalten ist, und bisher gegenüber dem FA noch nicht geltend gemacht worden ist, ist die Vorgehensweise eine andere. Diese Vorsteuer ist im Rahmen der Überschussrechnung im Jahr 01 als Betriebsausgabe abzuziehen, weil sie im Jahr 01 bezahlt worden ist. Bei der neuen Gewinnermittlung durch den Bestandsvergleichs wirkt sich die vom FA zu erstattende Vorsteuer erfolgsneutral aus. Da die Vorsteuer sich aber insgesamt erfolgsneutral auswirken muss, ist hier ein Zuschlag von 600 € vorzunehmen.

 Gewinnauswirkung: + 600 EUR

Ermittlung der Zu- und Abschläge mit Bruttowerten

Im o.g. Beispielsfall würde man, in Bezug auf die Umsatz- und Vorsteuer zum selben Ergebnis kommen, wenn die Ermittlung der Korrekturen mit Bruttowerten erfolgt.

Variante 1.

Variante 2.

Für welche Methode Sie sich am Ende entscheiden bleibt ganz allein Ihnen überlassen. Stellen Sie die Ergebnisse und Ihre Vorgehensweise sauber dar, damit Ihre Gedanken und Überlegungen nachvollzogen werden können.