Anrechnung ausländischer Steuer nach § 21 ErbStG

Anrechnung ausländischer Steuer nach § 21 ErbStG

Soweit in dem Vermögensanfall Auslandsvermögen enthalten ist, kann es somit zu einer doppelten Besteuerung desselben Erwerbs kommen, wenn auf das Auslandsvermögen im Ausland, z. B. aufgrund des Belegenheitsprinzips, ebenfalls eine Steuer erhoben wird.

Um dies zu vermeiden, regelt § 21 ErbStG, dass die ausländische Erbschaftsteuer unter bestimmten Voraussetzungen auf die deutsche Erbschaftsteuer angerechnet wird.

Anrechnung der ausländischen Erbschaftsteuer

Die Anrechnung der ausländischen Erbschaftsteuer erfolgt nicht von Amts wegen, sondern nur auf Antrag. Wenn ein Antrag gestellt ist, besteht ein Rechtsanspruch auf Anrechnung (Gesetzeswortlaut: „ist … anzurechnen“).

Eine Frist für den Antrag gibt es nicht, er kann also bis zur Bestandskraft des Erbschaftsteuerbescheides gestellt werden. Ein bestehendes DBA geht der Regelung des § 21 ErbStG vor. Doppelbesteuerungsabkommen bestehen aber zurzeit auf dem Gebiet der Erbschaftsteuer nur mit wenigen Staaten. Sie gelten in einigen Fällen auch nicht für die Schenkungsteuer (vgl. hierzu die Übersicht in H E 2.1 „Doppelbesteuerungsabkommen auf dem Gebiet der Erbschaft- und Schenkungsteuer“ ErbStR mit dem Stand der Doppelbesteuerungsabkommen zum 01.01.2018).

Die Anrechnung ausländischer Erbschaftsteuer hangt im Einzelnen von folgenden Voraussetzungen ab:

• Fehlen eines DBA zur Erbschaft- und Schenkungsteuer,
  
  
• Vorliegen der unbeschränkten Steuerpflicht gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG,
  
  
• Erwerb von Auslandsvermögen,
  
  
• Belastung mit einer der deutschen Erbschaftsteuer entsprechenden ausländischen Steuer,
  
  
• Auslandsvermögen unterliegt auch der deutschen Steuer,
  
  
• Entstehung der deutschen Steuer (§ 9 ErbStG) innerhalb von 5 Jahren nach Entstehung der ausländischen Steuer (Die Bestimmung des § 21 Abs. 1 S. 4 ErbStG ist über ihren Wortlaut hinaus auch auf Fälle, in denen zunächst die deutsche Erbschaft- oder Schenkungsteuer und sodann erst die vergleichbare ausländische Steuer entsteht, anzuwenden, vgl. R E 21 Abs. 2 ErbStR, Erlass vom 22.11.2011, DStR 2012 S. 136),
  
  
• Antragstellung des Anrechnungsberechtigten.

Der Begriff des Auslandsvermögens

§ 21 ErbStG betrifft nur Auslandsvermögen. Der Begriff und der Umfang des Auslandsvermögens bestimmt sich nach § 21 Abs. 2 ErbStG und ist unterschiedlich festgelegt, je nachdem, ob der Erblasser zur Zeit seines Todes oder der Schenker bei Ausführung der Schenkung Inländer war oder nicht.

• Erblasser/Schenker war Inländer: Der Begriff des Auslandsvermögens ist eng auszulegen. Es gelten alle Vermögensgegenstände der in § 121 BewG genannten Art, die auf den ausländischen Staat entfallen, sowie alle Nutzungsrechte an diesen Vermögensgegenständen als Auslandsvermögen.
  
  
• Erblasser/Schenker war kein Inländer: Der Begriff des Auslandsvermögens ist weit auszulegen. Es zahlen alle Vermögensgegenstände mit Ausnahme des Inlandsvermögens i.S.d. § 121 BewG sowie alle Nutzungsrechte an diesen Vermögensgegenständen zum Auslandsvermögen.

Die Unterscheidung ist darauf zurückzuführen, dass dann, wenn der Erblasser oder Schenker Inländer ist, ein umfassenderes Besteuerungsrecht beansprucht wird, indem der Vermögensbegriff und damit die auf dieses Vermögen entfallende ausländische anrechenbare Steuer eng gefasst werden. In diesem Fall soll das gesamte inländische und ausländische Vermögen erfasst werden, von dem – auf dem Wege der Anrechnung ausländischer Steuer – nur der ausländische Grundbesitz, das ausländische Betriebsvermögen und weitere ausländische Vermögensgegenstände im Sinne des § 121 BewG ausgenommen werden.

War der Erblasser oder Schenker kein Inländer, wird das deutsche Besteuerungsrecht eingeschränkt, und zwar auf dem Wege, dass der Begriff des Auslandsvermögens und damit die Anrechnungsmöglichkeit für die ausländische Steuer erweitert werden. In diesem Fall wird sogar eine ausländische Steuer berücksichtigt, die einzelne im Inland befindliche Vermögensteile, etwa das Kapitalvermögen, erfasst, sofern die Gegenstände nicht im Katalog des § 121 BewG aufgeführt sind. Die Anrechnung wird somit nur bei Vermögensgegenständen ausgeschlossen, die bei einer beschränkten Steuerpflicht der deutschen Steuer unterlägen.

Umfang der Anrechnung ausländischer Erbschaftsteuer

Die Bemessungsgrundlage

Folgende Positionen zählen zur Bemessungsgrundlage bei einer unbeschränkten Steuerpflicht:

• Inlandsvermögen nach § 121 BewG
  
  
• Sonstiges Inlandsvermögen
  
  
• Ausländisches Vermögen nach § 121 BewG
  
  
• Sonstiges ausländische Vermögen

Für die Anrechnung der ausländischen Erbschaftsteuer, sofern der Erblasser oder Schenker keinem Inländer entspricht, gilt folgendes als Bemessungsgrundlage:

• Sonstiges Inlandsvermögen
  
  
• Ausländisches Vermögen nach § 121 BewG
  
  
• Sonstiges ausländische Vermögen

Nachweis des Auslandsvermögens

Den Nachweis über die Höhe des Auslandsvermögens hat der Erwerber nach § 21 Abs. 3 ErbStG durch Vorlage entsprechender Urkunden zu führen, wobei ggf. eine beglaubigte Übersetzung in deutscher Sprache verlangt werden kann. Dabei trifft den Steuerpflichtigen bzgl. Vorgängen außerhalb des Geltungsbereichs der AO eine erhöhte Aufklärungs- und Mitwirkungspflicht gemäß § 90 Abs. 2 AO.

Besteht der steuerpflichtige Erwerb nur zum Teil aus Auslandsvermögen, ist nur der auf das Auslandsvermögen entfallende Teil der deutschen Erbschaftsteuer anrechenbar.

Nach § 21 Abs. 1 S. 2 ErbStG ist zur Berechnung des anrechenbaren Höchstbetrags der auf das Auslandsvermögen entfallende Teilbetrag der deutschen Erbschaftsteuer in der Weise zu ermitteln, dass die für das steuerpflichtige Gesamtvermögen einschließlich des steuerpflichtigen Auslandsvermögens sich ergebende Erbschaftsteuer im Verhältnis des steuerpflichtigen Auslandsvermögens zum steuerpflichtigen Gesamtvermögen aufgeteilt wird.

Bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Auslandsvermögens und des steuerpflichtigen Gebsamtvermögens werden solche Nachlassverbindlichkeiten abgezogen, die in unmittelbarem Zusammenhang mit den in- oder ausländischen Vermögensteilen stehen. Ein Abzug der Erbfallkostenpauschale nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 ErbStG kommt daher nicht in Betracht.

Die anzurechnende ausländische Steuer ist ebenso wie der Wert des steuerpflichtigen Erwerbs nach dem auf den Zeitpunkt der Entstehung der deutschen Steuer festgestellten amtlichen Devisenkurs umzurechnen (R E 21 Abs. 3 ErbStR).