Anteilsbewertung - Wertermittlung im BewG

Allgemeines zur Wertermittlung

Wertermittlung bei nicht notierten Anteile an Kapitalgesellschaften

Nicht notierte Anteile an Kapitalgesellschaften

Dieser ist gemäß § 157 Abs. 4 BewG nach § 11 Abs. 2 BewG zu ermitteln, das heißt die Anteile sind mit dem gemeinen Wert anzusetzen. Vorrangig erfolgt die Ableitung des gemeinen Werts aus zeitnahen Verkäufen unter fremden Dritten, die weniger als ein Jahr vor dem Besteuerungszeitpunkt zurückliegen, § 11 Abs. 2 S. 2 1. HS BewG. Es können nur die im gewöhnlichen Geschäftsverkehr erzielten Verkaufserlöse berücksichtigt werden, das heißt, wenn beispielsweise der Verkaufspreis ein „Freundschaftspreis“ war, stellt dieser nicht den gemeinen Wert dar nach R B 11.2 Abs. 1 S. 6 ErbStR.

Für die Methodenwahl wird grundsätzlich auf die Sicht des Käufers abgestellt. Diese Sichtweise soll sich zugunsten des Steuerpflichtigen auswirken, da ein fiktiver Erwerber kaufmännisch vorsichtig agieren und auf den niedrigsten begründbaren Wert abzielen würde. 

Der gemeine Wert kann auch im vereinfachten Ertragswertverfahren gem. §§ 199 bis 203 BewG ermittelt werden, wenn dieses nicht zu unzutreffenden Ergebnissen führt.

Allen Bewertungsverfahren ist gemeinsam, dass gemäß § 11 Abs. 2 S. 3 BewG der Substanzwert (= Summe der gemeinen Werte aller Wirtschaftsgüter und sonstigen aktiven Ansätze abzüglich der betrieblichen Schulden und sonstigen Abzuge) als Wertuntergrenze nicht unterschritten werden darf (Mindestwert).

Bei der Ableitung aus Verkäufen ist der Ansatz des Substanzwertes allerdings ausgeschlossen, da davon auszugehen ist, dass anhand des Kaufpreises der gemeine Wert zutreffend abgebildet wird, R B 11.5 Abs. 2 S. 2 ErbStR.

Wertermittlung bei Betriebsvermögen

Das Betriebsvermögen

Bewertungsgegenstand ist die wirtschaftliche Einheit des Betriebsvermögens, die im Ganzen zu bewerten ist (§ 2 BewG), d. h. der Gewerbebetrieb.

Dem Gewerbebetrieb steht nach § 96 BewG die Ausübung eines freien Berufs i. S. d. § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG gleich.

Betriebsvermögen bei bilanzierenden Gewerbetreibenden

Bei bilanzierenden Gewerbetreibenden und freiberuflich Tätigen (§ 4 Abs. 1 EStG oder § 5 EStG) führt die Anknüpfung an die Grundsätze der steuerlichen Gewinnermittlung regelmäßig zu einer Identität zwischen der Steuerbilanz auf den Bewertungsstichtag oder den Schluss des letzten vor dem Bewertungsstichtag endenden Wirtschaftsjahrs und dem bewertungsrechtlichen Betriebsvermögen (R B 95 Abs. 2 ErbStR). 

Ertragsteuerlich kann ein Gebäude je nach Nutzung bis zu vier Wirtschaftsgüter darstellen (vgl. R 4.2 (4) „Unterschiedliche Nutzungen und Funktionen eines Gebäudes“ EStR). Ein Grundstück stellt damit in dem Umfang ein Betriebsgrundstück i. S. d. § 99 BewG dar, in dem es ertragsteuerlich als notwendiges und/oder gewillkürtes Betriebsvermögen aktiviert ist.

Zum Grundvermögen gehören nach § 176 Abs. 1 Nr. 1 BewG die Gebäude, der Grund und Boden, die sonstigen Bestandteile sowie das Zubehör. Maschinen und sonstige Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören (sogenannte Betriebsvorrichtungen), werden nach § 176 Abs. 2 Nr. 2 BewG expressis verbis nicht in das Grundvermögen einbezogen.

Dies gilt selbst für den Fall, dass Betriebsvorrichtungen nach dem bürgerlichen Recht als wesentliche Bestandteile des Grund und Bodens oder des Gebäudes zu qualifizieren sind.

Der Grundsatz der Identität zwischen Steuerbilanz und dem bewertungsrechtlichen Betriebsvermögen wird gem. R B 95 Abs. 2 S. 2 ErbStR insbesondere durchbrochen bei

• Gewinnansprüchen gegen eine beherrschte Gesellschaft als sonstigem Abzug bei der beherrschten Gesellschaft (§ 102 Abs. 2 BewG),
  
  
• Rücklagen (§ 102 Abs. 3 BewG),
  
  
• selbst geschaffenen immateriellen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens sowie geschäfts-, firmen- und praxiswertbildenden Faktoren, denen ein eigenständiger Wert zugewiesen werden kann (z.B. Kundenstamm, know-how, R B 11.5 Abs. 3 S. 4 und 5 ErbStR),
  
  
• Rückstellungen (R B 11.5 Abs. 3 S. 3 ErbStR).

Betriebsvermögen bei nicht bilanzierenden Gewerbetreibende und freiberuflich Tätigen

Zum Betriebsvermögen bei nicht bilanzierenden Gewerbetreibenden und freiberufliche Tätigen gehören (R B 95 Abs. 3 ErbStR):

Bei nicht bilanzierenden Gewerbetreibenden und freiberuflich Tätigen gehören alle Wirtschaftsgüter, die ausschließlich und unmittelbar für eigenbetriebliche Zwecke genutzt werden, zum Betriebsvermögen (notwendiges Betriebsvermögen).

Bewegliche Wirtschaftsgüter, die zu mehr als 50 % eigenbetrieblich genutzt werden, sind in vollem Umfang notwendiges Betriebsvermögen.

Grundstücke, die teilweise betrieblich und teilweise privat genutzt werden, sind nach ertragssteuerrechtlichen Grundsätzen aufzuteilen (vgl. oben Bilanzierende Gewerbetreibende). Gewillkürtes Betriebsvermögen ist zu berücksichtigen, wenn die Bildung ertragsteuerrechtlich zulässig und das Wirtschaftsgut tatsächlich dem gewillkürten Betriebsvermögen zugeordnet worden ist.

Forderungen und Verbindlichkeiten, die mit dem Betrieb in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, gehören zum Betriebsvermögen, ebenso Bargeld und Bankguthaben, die aus gewerblichen oder freiberuflichen Tätigkeiten herrühren.

Honoraranspruche sind als Forderung bei freiberuflich Tätigen anzusetzen, soweit sie bis zum Bewertungsstichtag entstanden sind. Sie sind in dem Zeitpunkt entstanden, in dem die zu erbringenden Leistungen vollendet waren. Honoraransprüche für Teilleistungen sind insoweit entstanden, als auf ihre Vergütung nach einer Gebührenordnung oder aufgrund von Sondervereinbarungen zwischen den Beteiligten ein Anspruch besteht.

Schulden und sonstige Abzüge sind abzugsfähig (R B 103.2 ErbStR):

Schulden und sonstige Abzüge sind nur zu berücksichtigen, wenn sie in wirtschaftlichem Zusammenhang mit dem Betriebsvermögen stehen, d. h., wenn die Entstehung der Schuld ursächlich auf Vorgängen beruht, die mit dem Betriebsvermögen zusammenhängen.

Eine Schuld ist nur abzuziehen, wenn sie am Bewertungsstichtag bereits entstanden und noch nicht erloschen ist. Auf die Fälligkeit kommt es für die Abzugsfähigkeit nicht an.

Die Schuld muss zu einer wirtschaftlichen Belastung führen, d. h. es muss ernstlich damit gerechnet werden, dass der Gläubiger die Erfüllung verlangt und nicht nur eine rechtliche Verpflichtung zur Erfüllung besteht.

Darlehensschulden im Zusammenhang mit der Errichtung eines Gewerbebetriebs, zu deren Sicherung auf einem Privatgrundstück eine Hypothek bestellt ist, sind abzugsfähig.

Ungewisse Verbindlichkeiten, sofern sie am Bewertungsstichtag eine wirtschaftliche Belastung darstellen, sind ebenfalls abzugsfähig.

Die Verpflichtung aufgrund einer typischen stillen Gesellschaft ist grundsätzlich mit dem Nennwert der Vermögenseinlage anzusetzen, die Verpflichtung zur Zahlung des jährlichen Gewinnanteils ist abzuziehen, wenn ernstlich mit der Inanspruchnahme des Unternehmens zu rechnen sit.

Sachleistungsansprüche und -verpflichtungen sind mit dem Zeitpunkt des Vertragsabschlusses anzusetzen.

Steuerschulden im wirtschaftlichen Zusammenhang mit dem Betrieb sind abzugsfähig.