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Gewerbesteuer

Ermittlung der Gewerbesteuer - Der Gewerbeertrag

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Der Erhebungszeitraum der Gewerbesteuer

 

Die Gewerbesteuer entsteht mit Ablauf des Erhebungszeitraums, für den die Festsetzung vorgenommen wird (§ 18 GewStG)

Der Steuermessbetrag wird für den Erhebungszeitraum nach dessen Ablauf festgesetzt. Erhebungszeitraum ist gem. § 14 S. 2 GewSt das Kalenderjahr. Bei der Gewerbesteuer ist der Gewerbeertrag maßgebend, der in dem Erhebungszeitraum bezogen worden ist (§ 10 Abs. 1 GewStG). Die Besteuerung bei der Gewerbesteuer wurde damit der Einkommensteuer beziehungsweise der Körperschaftsteuer gleichgestellt. 

Besteht die sachliche Gewerbesteuerpflicht nicht während eines ganzen Kalenderjahres (der
Gewerbebetrieb wird z. B. im Laufe des Kalenderjahrs eröffnet oder eingestellt), so tritt an die
Stelle des Kalenderjahrs der Zeitraum der sachlichen Steuerpflicht (= abgekürzter
Erhebungszeitraum).

Der Freibetrag für den Gewerbeertrag in Höhe von 24.500 € nach § 11 Abs. 1 S. 3 Nr. 1 GewStG (bei natürlichen Personen sowie bei Personengesellschaften) wird jedoch unabhängig von der Dauer der sachlichen Gewerbesteuerpflicht für jeden Erhebungszeitraum voll gewährt. 

Beispiel

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Der Gewerbesteuerpflichtige Hubert verkauft seinen Fitnessladen am 24.10. des Jahres 01 an seinen angestellten Fitnesstrainer Arnold, dieser führt das Geschäft insgesamt fort. Der Gewerbebetrieb gilt am 24.10. des Jahres 01 als durch Hubert eingestellt. 

Bis zum 24.10. im Jahr 01 liegt die persönliche Steuerpflicht bei Hubert, danach beim neuen
Gewerbesteuerpflichtigen Arnold. Sollte die Gewerbesteuerpflicht nicht während eines gesamten Kalenderjahres bestehen -so wie im vorliegendem Fall -, so ist der entsprechende Zeitraum zu kürzen, dieser gilt dann als abgekürzter Erhebungszeitraum (siehe hierzu § 14 S. 3 GewStG).

Der Erhebungszeitraum bei einem abweichenden Wirtschaftsjahr

Weicht bei Unternehmen, die Bücher nach den Vorschriften des HGB zu führen verpflichtet sind,
das Wirtschaftsjahr, für das sie regelmäßig Abschlüsse machen, vom Kalenderjahr ab, so gilt der
Gewerbeertrag als in dem Erhebungszeitraum bezogen, in dem das Wirtschaftsjahr endet (§ 10
Abs. 2 GewStG.) Dies gilt auch bei der Einkommensteuer und der Körperschaftsteuer.

Der Begriff „Gewerbeertrag“

Gemäß § 6 GewStG ist der Gewerbeertrag die Bemessungsgrundlage für die Gewerbesteuer. Diese errechnet sich nach folgendem Schema:

Expertentipp

Hier klicken zum AusklappenBERECHNUNG GEWERBESTEUER:

Jahresüberschuss nach Handelsrecht

zzgl./abzgl. innerbilanzielle Korrekturen (ausschließlich nach EStG)

zzgl./abzgl. außerbilanzielle Korrekturen (nach EStG und möglicherweise (bei Kapitalgesellschaft) nach KStG)

= Gewinn aus Gewerbebetrieb
(§ 7 GewStG)

zzgl. gewerbesteuerliche Hinzurechnungen (§ 8 GewStG)

abzgl. gewerbesteuerliche Kürzungen (§ 9 GewStG)

= Gewerbeertrag vor Verlustabzug

abzgl. Verlustabzug (§ 10a GewStG)

= Gewerbeertrag

abzgl. Rundung auf volle Hundert Euro (§ 11 Abs. 1 S. 3 GewStG)

abzgl. Freibetrag für Einzelunternehmen und Personengesellschaften i.H.v. 24.500 € (§ 11 Abs. 1 GewStG)

= gekürzter Gewerbeertrag

* Steuermesszahl von 3,5 % (§ 11 Abs. 2 GewStG)

= Steuermessbetrag

* Hebesatz (§ 16 GewStG)

= Gewerbesteuer

Danach ist der Gewerbeertrag der nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes oder des Körperschaftsteuergesetzes zu ermittelnde Gewinn aus dem Gewerbebetrieb, der bei der Ermittlung des Einkommens für den, dem Erhebungszeitraum nach § 14 S. 2 GewStG entsprechenden, Veranlagungszeitraum zu berücksichtigen ist, vermehrt und vermindert um die in den § 8 und § 9 GewStG bezeichneten Beträge (§ 7 Satz 1 GewStG). Vereinfacht dargestellt wird also gerechnet:

Video: Ermittlung der Gewerbesteuer - Der Gewerbeertrag

 

Gewinn nach EStG oder KStG

Der Gewinn aus Gewerbebetrieb berechnet sich nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes (Einzelunternehmen und Personengesellschaften)  oder des Körperschaftsteuergesetzes (bei Kapitalgesellschaften und anderen juristischen Unternehmen). 

Hinweis

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Für gewerbesteuerliche Zwecke ist der Gewinn verfahrensrechtlich selbständig zu ermitteln. Dabei sind die Regelungen des Einkommen- und Körperschaftsteuerrechts über die Ermittlung des Gewinns anzuwenden. (H 7.1 "Eigenständige Ermittlung des Gewerbeertrags" EStH)

Als Ausgangsgröße für den Gewinn aus Gewerbebetrieb werden unterschiedliche Positionen, je nach Rechtsform des Gewerbebetriebs, angesetzt:

  • Einzelgewerbetreibende
    • Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG),
  • Mitunternehmerschaft
    • Gewinnanteile zzgl. Sondervergütungen nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG,
    • Gewinn aus Gewerbebetrieb im Sinne des § 7 GewStG sind für eine Mitunternehmerschaft der Gewinn aus der Gesamthandsbilanz und Ergänzungsbilanz sowie die Sondervergütungen der Mitunternehmer
  • Kapitalgesellschaft
    • körperschaftsteuerliches Einkommen vor Verlustabzug.

Hinweis

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Vorgänge vor Beginn und nach Beendigung des Betriebs bleiben außen vor. So werden z.B. nachträgliche Betriebseinnahmen nicht mehr berücksichtigt.

Gesondert zu betrachten sind Aufgabe- und Veräußerungsgewinne.

Gemäß § 7 S. 2 GewStG gehört zum Gewerbeertrag auch der Gewinn aus der Veräußerung und Aufgabe

  • des Betriebs oder eines Teilbetriebs einer Mitunternehmerschaft
  • der Anteils eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs einer Mitunternehmerschaft anzusehen ist,
  • des Anteils eines persönlich haftenden Gesellschafterseiner Kommanditgesellschaft auf Aktien

soweit er nicht auf eine natürliche Person als unmittelbar beteiligter Mitunternehmer entfällt.

Man beachte, dass Veräußerungs- und Aufgabegewinne gewerbesteuerpflichtig bzw. nicht gewerbesteuerpflichtig sind, je nach Rechtsform und anderen Kriterien.

Die Ausgangsgröße zur Ermittlung der Gewerbesteuer, also der Gewinn aus Gewerbebetrieb, ist um Hinzurechnungen und Kürzungen zu modifizieren nach § 7 GewStG.

Diese Modifikationen dienen unterschiedlichen Zwecken:

  • ansatzweise Gewährleistung des Objektsteuercharakters,
  • Vermeidung von Mehrfacherfassungen und
  • Beschränkung auf den inländischen Gewerbeertrag

Gewährleistung Objektsteuercharakter 

Die Gewerbesteuer soll als Objektsteuer nicht die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Gewerbetreibenden besteuern, sondern lediglich dessen Gewerbebetrieb. Bei einer reinen Objektsteuer soll es daher unerheblich sein, ob das Ergebnis des Gewerbebetriebs mit Hilfe von Eigen- oder Fremdkapital zustande kam. 

Das Ziel einer Objektsteuer wird jedoch nur teilweise erreicht, weil z.B. die Zinsen nicht vollständig hinzugerechnet werden und somit eine vollständige Gleichstellung von eigen- und fremdfinanzierten Betrieben nicht erreicht wird. Daher sagt man, dass die Gewerbesteuer Objektsteuercharakter hat. 

Vermeidung von Mehrfacherfassung bei Objektsteuern 

Zur Vermeidung von Mehrfacherfassungen sind z.B. die Verlustanteile aus Mitunternehmerschaft dem Gewinn aus Gewerbebetrieb hinzuzurechnen. Grundsätzlich wird der Gewerbeverlust bereits auf Ebene des Betriebs der Mitunternehmerschaft berücksichtigt, so dass eine erneute Erfassung auf Ebene des Mitunternehmers zu einer doppelten Berücksichtigung des Verlustes führen würde. Um eine solche doppelte Verlustberücksichtigung zu vermeiden, wird der Verlust aus einer Mitunternehmerschaft beim Gesellschafter/Mitunternehmer (z.B. einer Kapitalgesellschaft) hinzugerechnet.

Gewinne aus Mitunternehmerschaften werden natürlich entsprechend gekürzt, da diese bereits auf Ebene der Mitunternehmerschaft der Gewerbesteuer unterlegen haben.

Im Folgen stellen wir die einzelnen

  • Hinzurechnungen nach § 8 GewStG und
  • Kürzungen § 9 GewStG

detailliert dar.

Hinzurechnungen beim Gewerbeertrag

In den folgenden Videos gehen wir ausführlich auf die Hinzurechnungen nach § 8 Nr. 1 GewStG ein, geben Ihnen einen Überblick über diese Vorschrift und behandeln mit Ihnen Fälle.

Unter anderem wird im ersten Teil auf die Entgelte für Schulden eingegangen.

Video: Ermittlung der Gewerbesteuer - Der Gewerbeertrag

Im zweiten Teil gehen wir auf den Gewinnanteil des stillen Gesellschafters ein.

Video: Ermittlung der Gewerbesteuer - Der Gewerbeertrag

 

Sinn und Zweck der Hinzurechnungen

Grundlage für die Besteuerung der Gewerbebetriebe ist nach dem GewStG deren Ertragskraft. Der Gewerbeertrag ist danach das, was der Gewerbebetrieb als solcher, unabhängig von den persönlichen Verhältnissen des Betriebsinhabers objektiv erwirtschaftet hat. Der Gesetzgeber wollte alle Gewerbebetriebe nach ihrer objektiven Ertragskraft besteuern. Die unterschiedliche Wirtschaftskraft des Betriebsinhabers soll durch bestimmte Hinzurechnungen und Kürzungen des Gewinns aus Gewerbebetrieb ausgeglichen werden. Darüber hinaus soll eine Nicht- oder Doppelbesteuerung vermieden werden.

Merke

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Hinzurechnungen kommen nur für solche Beträge in Betracht, die bei der Ermittlung des Gewinns nach den Vorschriften des EStG oder KStG tatsächlich abgezogen worden sind (§ 8 S.1 GewStG) und deren Abzug durch die Hinzurechnung wieder rückgängig gemacht werden soll, weil es die Feststellung des objektiven Gewerbeertrags erfordert.

Prüfungstipp

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Die Hinzurechnungen nach § 8 umfassen folgende Beträge:

  • § 8 Nr. 1 Hinzurechnungen von Finanzierungsanteilen
  • § 8 Nr. 4 Gewinnanteile eines persönlich haftenden Gesellschafters einer KGaA
  • § 8 Nr. 5 Dividenden aus Streubesitz
  • § 8 Nr. 8 Anteile am Verlust einer Mitunternehmerschaft
  • § 8 Nr. 9 Spenden von Körperschaften
  • § 8 Nr. 10 Ausschüttungsbedingte Teilwertabschreibungen auf die Beteiligungen an Kapitalgesellschaften
  • § 8 Nr. 12 ausländische Steuern, die nach § 34c Abs. 2 oder 3 EStG bei der Ermittlung der Einkünfte abgezogen werden

Beachten Sie bei den vielen Punkten des § 8 GewStG insbesondere die folgenden als besonders prüfungsrelevant:

  • Finanzierungsaufwendungen nach § 8 Nr. 1 GewStG,
  • steuerfreie Gewinnanteile (Dividenden) aus Streubesitz nach § 8 Nr. 5 GewStG,
  • Verlustanteile aus Mitunternehmerschaften nach § 8 Nr. 8 GewStG,
  • Spendenabzug nach § 8 Nr. 9 GewStG sowie
  • ausländische Steuern nach § 8 Nr. 12 GewStG.

Hinzurechnungen nach § 8 Nr. 1 GewStG

Die Finanzierungsaufwendungen umfassen

  • Entgelte für Schulden nach § 8 Nr. 1 a) GewStG,
  • Renten und dauernde Lasten nach § 8 Nr. 1 b) GewStG,
  • Gewinnanteile des stillen Gesellschafters nach § 8 Nr. 1 c) GewStG,
  • 1/5 somit umgerechnet 20% der Miet- und Pachtzinsen für bewegliche Wirtschaftsgüter (einschließlich Leasingraten) nach § 8 Nr. 1 d) GewStG,
  • 1/2 somit umgerechnet 50% der Miet- und Pachtzinsen für unbewegliche Wirtschaftsgüter (einschließlich Leasingraten) nach § 8 Nr. 1 e) GewStG,
  • 1/4 somit umgerechnet 25% der Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten (insbesondere Konzessionen und Lizenzen) nach § 8 Nr. 1 f) GewStG.

Für diese Beträge ist eine Hinzurechnung nur vorzunehmen, soweit ein Freibetrag von 200.000 € (seit EZ 2020, zuvor 100.000 €) überschritten wird. Vom übersteigenden Betrag werden dann 25% hinzugerechnet.

Entgelte für Schulden nach § 8 Nr. 1 a) GewStG

In die Prüfung der Hinzurechnung sind alle Entgelte für Schulden, die den Gewinn gemindert haben, einzubeziehen. Zwischen laufenden Schulden und Schulden im Zusammenhang mit Teil- beziehungsweise Betriebserwerb oder -gründung, der Erweiterung/Verbesserung des Betriebs oder der nicht nur vorübergehenden Stärkung des Betriebskapitals ist keine Unterscheidung vorzunehmen. Im Einzelnen vergleiche hierzu R 8.1 Abs. 1 GewStR. Eine Abgrenzung zwischen Dauerschulden und Schulden des laufenden Geschäftsverkehrs ist nicht erforderlich.

Von der Hinzurechnung bleiben unberücksichtigt nach H 8.1 Abs. 1 GewStH „ABC der als Entgelt für Schulden anzusehenden Leistungen“ wie:  

  • geschäftsübliche Skonti und vergleichbare Vorteile (z. B. Boni, Treue-/Mengenrabatte).
  • Diskontbeträge, die bei der Veräußerung von Wechsel- und anderen Geldforderungen entstehen.
  • Aufzinsungsaufwendungen von unverzinslichen Verbindlichkeiten nach § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG in Verbindung mit H 8.1 Abs. 1 GewStH „Aufzinsungsbeträge“.

Hinweis

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„Geschäftsunüblichkeit“ liegt vor, wenn ein Skonto bei einem unüblich langen Zahlungsziel vereinbart wird.

Renten und dauernde Lasten nach § 8 Nr. 1 b) GewStG 

Es werden alle betrieblichen Renten und dauernde Lasten erfasst. Bei Renten handelt es sich um regelmäßig wiederkehrende Leistungen, die aufgrund eines Rentenstammrechts für eine gewisse Zeitdauer gewährt werden. Dauernde Lasten sind laufende Zahlungen aufgrund eines sonstigen selbständigen Rechts. Darunter fallen z. B. Reallasten und Altenteile.

Bei passivierten Renten und dauernden Lasten ergibt sich die Höhe der Hinzurechnung aus dem Unterschied zwischen der laufenden Zahlung (Aufwand) und der Verminderung des Passivpostens für die Verpflichtung (Ertrag) – R 8.1 Abs. 2 GewStR.

Der durch den Wegfall der Verpflichtung entstehende außerordentliche Ertrag berührt den Hinzurechnungsbetrag nicht (R 8.1 Abs. 2 Satz 3 GewStR). Erhöht sich die Verpflichtung infolge einer Wertsicherungsklausel, so sind auch die durch Wirksamwerden der Wertsicherungsklausel erhöhten Rentenbeträge hinzuzurechnen, soweit sie den Gewinn gemindert haben. Ausgenommen davon ist aber der Aufwand, der durch die Erhöhung des Passivpostens für die Rentenverpflichtung entstanden ist (H 8.1 Abs. 2 GewStH „Wertsicherungsklausel“).

Hinweis

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Ausgeschlossen sind lediglich Pensionsverpflichtungen aus Direktzusagen an Arbeitnehmer (= Werksrenten). Von der Behandlung beim Empfänger der Renten und dauernden Lasten ist die Hinzurechnung nicht abhängig. 

Gewinnanteil des stillen Gesellschafters nach § 8 Nr. 1 c) GewStG

Die Hinzurechnung erfolgt auch, wenn sie beim (typisch) stillen Gesellschafter zur Gewerbesteuer herangezogen werden. Bei dieser Hinzurechnungsvorschrift ging der Gesetzgeber von dem Grundgedanken aus, dass die typisch stille Gesellschaft regelmäßig eine Form der Finanzierung darstellt und wirtschaftlich der Aufnahme eines Kredits nahesteht. 

Der Begriff des stillen Gesellschafters nach H 8.1 Abs. 3 GewStH „Begriff des stillen Gesellschafters“ setzt handelsrechtlich die Beteiligung an dem Handelsgewerbe eines anderen mit einer Vermögenseinlage voraus, die in das Betriebsvermögen des anderen übergeht nach § 230 HGB.

Hinweis

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Der Begriff des stillen Gesellschafters nach § 8 Nr. 1c GewStG geht insofern über den handelsrechtlichen (und den einkommensteuerrechtlichen) Begriff hinaus, als nicht die Beteiligung an einem Handelsgewerbe erforderlich ist, sondern die Beteiligung an einem Gewerbe schlechthin genügt, für die laut Vereinbarung der Vertragspartner die § 230 bis § 236 HGB gelten sollen (R 8.1 Abs. 3 Satz 1 GewStR).

Die Hinzurechnung kommt nur bei der typisch stillen Gesellschaft in Betracht. Im Gegensatz dazu sind atypisch stille Gesellschaften, auch wenn die Beteiligung an einer GmbH besteht, nach den Grundsätzen der Mitunternehmerschaft zu behandeln. Die Gewinnanteile des atypisch stillen Gesellschafters sind Teil des gewerblichen Gewinns und dürfen diesen nicht mindern (H 8.1 (3) GewStH „Atypisch stille Gesellschaften“).

Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögen nach § 8 Nr. 1 d) GewStG 

Ein Fünftel der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung von beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen. Die Hinzurechnung von Miet- oder Pachtzinsen setzt einen Miet- oder Pachtvertrag gemäß des BGB voraus H 8.1 Abs. 4 GewStH „Begriff des Miet- oder Pachtvertrages“.

Merke

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Nach § 535 BGB hat der Mieter beim Mietvertrag das Recht, die gemietete Sache während der Mietzeit gegen Zahlung eines Mietzinses zu gebrauchen.

Beim Pachtvertrag ist der Pächter über den Gebrauch der gepachteten Sache hinaus zum Genuss der Früchte gegen Zahlung eines Pachtzinses berechtigt (§ 581 BGB).

Miet- und Pachtzinsen sind nicht nur solche Beträge, die in dem Vertrag als solche bezeichnet sind. Dazu gehören alle Leistungen einschließlich der Nebenleistungen, die der Mieter oder Pächter für den Gebrauch oder die Nutzung der Sache an den Vermieter oder Verpächter zu zahlen hat, z. B. die Aufwendungen des Mieters oder Pächters für die Instandsetzung, Instandhaltung und Versicherung des Miet- oder Pachtgegenstandes sowie evtl. Zuführungen zur Erneuerungsrücklage nach R 8.1 Abs. 4 GewStR, H 8.1 Abs. 4 GewStH „Miet- und Pachtzinsen“.

Die Miet- oder Pachtzinsen sind auch dann hinzuzurechnen, wenn sie beim Vermieter oder Verpächter der Gewerbesteuer unterliegen.

Ab Erhebungsjahr 2020 neu: Eine hälftige Hinzurechnung bei

  • Fahrzeugen mit Antrieb ausschließlich durch Elektromotoren
  • extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen
  • Fahrrädern

(s. § 8 Nr. 1d S.2 Buchstaben aa), bb),cc) GewStG)

 

Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für unbewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögen nach § 8 Nr. 1 e) GewStG

Die Hälfte der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung von unbeweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen. Der von § 8 Nr. 1d GewStG abweichende Prozentsatz ist im wesentlich geringeren Wertverzehr als bei beweglichen Wirtschaftsgütern begründet.

Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten nach § 8 Nr. 1 f) GewStG

Ein Viertel der Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten (insbesondere Konzessionen und Lizenzen).

Soweit die Summe der vorgenannten Hinzurechnungen 200.000 € übersteigt, werden die aufgeführten Entgelte nun einheitlich mit einem Viertel hinzugerechnet. Übersteigt die Summe der Hinzurechnungen nicht den Betrag von 200.000 €, erfolgt keine Hinzurechnung.

Hinweis

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Durch das Zweite Corona-Steuerhilfegesetz wurde der Hinzurechnung-Freibetrag von ehemals 100.000 Euro (Geltungsbereich bis 31.12.2019) auf 200.000 Euro (Geltungsbereich ab 01.01.2020) angehoben!

Der Freibetrag ist betriebsbezogen.

Beim Wechsel der Steuerschuldnerschaft zwischen Einzelunternehmen und Personengesellschaften oder umgekehrt gelten die Grundsätze des R 11.1 GewStR entsprechend, das bedeutet, der Freibetrag steht bei der Ermittlung des maßgeblichen Hinzurechnungsbetrages jedem der Steuerschuldner entsprechend der Dauer seiner persönlichen Steuerpflicht zeitanteilig zu (R 8.1 Abs. 6 GewStR).

Fallbeispiel zu § 8 Nr. 1 GewStG

Video: Ermittlung der Gewerbesteuer - Der Gewerbeertrag

 

Gewinnanteile an persönlich haftende Gesellschafter einer KGaA nach § 8 Nr. 4 GewStG

Nach § 8 Nr. 4 GewStG sind dem Gewinn der KGaA die Gewinnanteile wieder hinzuzurechnen, die an die persönlich haftenden Gesellschafter auf ihre nicht auf das Grundkapital gemachten Einlagen oder als Vergütung für die Geschäftsführung verteilt worden sind. Es sind dies die Teile des (Gesamt)Gewinns der KGaA, die gemäß § 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG bei der Ermittlung des der KSt unterliegenden Einkommens der KGaA als Aufwand abzuziehen sind.

Hinweis

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Die Regelung ist auch dann anzuwenden, wenn der persönlich haftende Gesellschafter – weil er zum Beispiel eine inländische Kapitalgesellschaft ist – mit seinen Einkünften aus der Beteiligung an der KGaA der Gewerbesteuer unterliegt nach R 8.2 GewStR.

Prüfungstipp

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Gewinnanteile an persönlich haftende Gesellschafter einer KGaA; § 8 Nr. 4 GewStG

Nach § 3 Nr. 40 EStG oder § 8b Abs. 1 KStG außer Ansatz bleibende Gewinnanteile nach § 8 Nr. 5 GewStG

Gemäß § 8 Nr. 5 Satz 1 1. Halbsatz GewStG unterliegen der Hinzurechnung nur Gewinnanteile (Dividenden) und die ihnen gleichgestellten Bezüge und erhaltenen Leistungen aus Anteilen an einer Körperschaft/Personenvereinigung/Vermögensmasse nach KStG, die aufgrund der teilweisen oder völligen Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 40 EStG bzw. § 8b Abs. 1 KStG bei der Gewinnermittlung außer Ansatz bleiben.

§ 8 Nr. 5 Satz 1 2. Halbsatz GewStG schließt die Hinzurechnung von Beteiligungserträgen aus, soweit sie „die Voraussetzungen des § 9 Nr. 2a oder Nr. 7 GewStG erfüllen.

Von der Hinzurechnung ausgenommen sind auch Beteiligungserträge, die aufgrund eines Schachtelprivilegs bezogen auf ein Doppelbesteuerungsabkommen bei der Gewinnermittlung außer Ansatz bleiben. Auf derartige Beteiligungserträge ist Nr. 5 bereits deshalb nicht anzuwenden, weil sich die Steuerfreiheit aus dem DBA und nicht (nur) aus den § 3 Nr. 40 EStG, § 8b Abs. 1 KStG ergibt.

Die Hinzurechnung ist der Höhe nach zweifach begrenzt:

  1. Die steuerfreien Beteiligungserträge, die von der Hinzurechnung erfasst werden unterliegen nicht brutto, sondern nur mit einem Nettobetrag der Hinzurechnung und
  2. der Nettobetrag wird nur insoweit dem Gewinn wieder hinzugerechnet, als er bei der Ermittlung des Gewinns tatsachlich abgesetzt worden ist (Eingangssatz des § 8 GewStG). 

Anteile am Verlust einer Personengesellschaft nach § 8 Nr. 8 GewStG

Gemäß § 8 Nr. 8 GewStG sind dem Gewinn aus Gewerbebetrieb die Anteile am Verlust einer Mitunternehmerschaft wieder hinzuzurechnen, soweit sie bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind. Die Regelung enthält somit ein Abzugsverbot. Es stellt sicher, dass Verluste eines inländischen Gewerbebetriebs sich nur einmal und nur in dem gewerblichen Unternehmen auswirken, in dem sie entstanden sind, und dass Verluste aus Beteiligungen an Gewerbebetrieben im Ausland, die in der Rechtsform von Personengesellschaften betrieben werden, ebenso wie Verluste aus ausländischen Betriebsstätten und aus wesentlichen Beteiligungen an ausländischen Kapitalgesellschaften behandelt werden.

Die Vorschrift ist das Gegenstück zu § 9 Nr. 2 GewStG, der für Anteile am Gewinn derartiger Unternehmen eine Kürzung vorschreibt.

Spenden bei Körperschaften nach § 8 Nr. 9 GewStG

Bei der Gewinnermittlung nach den Vorschriften des KStG mindern Zuwendungen zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke im Sinne des  § 52 – § 54 AO gemäß § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG das zu versteuernde Einkommen im Sinne des § 7 KStG und folglich den Ausgangsbetrag für die Ermittlung des Gewerbeertrags (§ 7 GewStG). Damit die Gewerbebetriebe, die derartige Zuwendungen gewinnmindernd berücksichtigen dürfen, bei der Ermittlung des Gewerbeertrags gegenüber den Gewerbebetrieben natürlicher Personen oder den Betrieben von nur aus natürlichen Personen bestehenden Personengesellschaften nicht begünstigt werden, ordnet § 8 Nr. 9 GewStG an, dass die mindernd abgezogenen Zuwendungen im Sinne des § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG dem Gewinn - zunächst - wieder vollständig hinzugerechnet werden.

Die Spenden werden nach Maßgabe des § 9 Nr. 5 GewStG von der Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen wieder abgezogen.

Im folgenden Video werden die Spenden in der Gewerbesteuer nochmal erläutert und zudem zwei Fälle gemeinsam gelöst.

Video: Ermittlung der Gewerbesteuer - Der Gewerbeertrag

 

Ausschüttungsbedingte Teilwertabschreibungen nach § 8 Nr. 10 GewStG

§ 8 Nr. 10 GewStG regelt die Hinzurechnung ausschüttungsbedingter Gewinnminderungen in Fällen eines gewerbesteuerlichen Schachtelprivilegs und abführungsbedingter Gewinnminderungen in Fällen einer Organschaft. Die Vorschrift ergänzt § 9 Nr. 2a, 7 und 8 GewStG (sogenanntes gewerbesteuerliches Schachtelprivileg) und § 2 Abs. 2 Satz 2 GewStG (sogenannte gewerbesteuerliche Organschaft).

Nach § 9 Nr. 2a, 7 u. 8 GewStG ist bei Ermittlung des Gewerbeertrags der Gewinn um die in ihm enthaltenen Gewinne aus Anteilen an bestimmten inländischen oder ausländischen Unternehmen zu kürzen. Eine Gewinnausschüttung auf diese Anteile erhöht somit nicht den Gewerbeertrag. Sie führt jedoch wie jede Gewinnausschüttung dazu, dass sich der Wert der Anteile an dem ausschüttenden Unternehmen mindert. Sinkt der Wert eines Anteils aufgrund einer Gewinnausschüttung unter den Buchwert, so kann sich dies – soweit nicht § 3c Abs. 2 EStG oder § 8b Abs. 3 KStG anzuwenden ist – gewinnmindernd auswirken, z. B. aufgrund einer Teilwert Abschreibung auf den Anteil oder im Fall einer Veräußerung oder Entnahme des Anteils aufgrund eines unter dem Buchwert liegenden Veräußerungserlöses bzw. Entnahmewerts.

Die Hinzurechnung nach Nr. 10 soll verhindern, dass sich derartige als Folgewirkung von Gewinnausschüttungen eintretenden Gewinnminderungen auf den Gewerbeertrag auswirken, soweit sie auf Gewinnausschüttungen beruhen, die aufgrund des geltenden Schachtelprivilegs den Gewerbeertrag nicht erhöhen.  

Ausländische Steuern nach § 8 Nr. 12 GewStG

Hinzuzurechnen sind gemäß § 8 Nr. 12 GewStG ausländische Steuern, die gemäß § 34c EStG (gegebenenfalls in Verbindung mit § 26 KStG) bei der Gewinn- bzw. Einkommensermittlung abzuziehen sind und tatsächlich abgezogen wurden. Sie werden dem um sie geminderten Gewinn insoweit wieder hinzugerechnet, als sie auf Gewinne/ Gewinnanteile entfallen, die nicht Teil des Gewerbeertrags sind, weil sie

  • entweder bei dessen Ermittlung außer Ansatz bleiben oder
  • gemäß § 9 GewStG vom Gewinn und der Summe der Hinzurechnungen abgezogen werden.

Prüfungstipp

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Fallbeispiel 

Video: Ermittlung der Gewerbesteuer - Der Gewerbeertrag

 

Kürzungen beim Gewerbeertrag

Das folgende Video gibt Ihnen zunächst eine Übersicht über die Kürzungen für Grundbesitz in der Gewerbesteuer.

Video: Ermittlung der Gewerbesteuer - Der Gewerbeertrag

Sinn und Zweck der Kürzungen

Im Gewinn sind oft auch solche Beträge enthalten, die nicht vom Gewerbebetrieb erwirtschaftet und somit nicht der Ausdruck seiner Ertragskraft sind. Derartige Beträge müssen vom Gewinn und den Hinzurechnungen wieder abgesetzt werden. Die Absetzung geschieht nicht zuletzt mit dem Ziel, eine mehrfache Besteuerung dieser Beträge nach dem GewStG (z. B. bei anderen Betrieben) und nach dem Grundsteuergesetz zu vermeiden.

Kürzungen bei Grundbesitz welcher zum Betriebsvermögen gehört nach § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG

Die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen wird gekürzt um 1,2 % des Einheitswerts des zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörenden Grundbesitzes. Dadurch wird vermieden, dass Grundbesitz neben der Grundsteuer noch zusätzlich mit Gewerbesteuer belastet wird.

Eine Kürzung ist allerdings ausgeschlossen, wenn der Grundbesitz von der Grundsteuer befreit ist.

Umfang der Kürzung

Die Kürzung beträgt 1,2 % des Einheitswerts (nicht vorzunehmen vom Bilanzansatz des zum Betriebsvermögen gehörenden Grundbesitzes!). Das erklärt sich daraus, dass die Grundsteuer nach dem Einheitswert des Grundbesitzes berechnet wird. Bei der Kürzung handelt es sich grundsätzlich um einen Pauschalabzug.

Maßgebend für die Kürzung ist der Einheitswert, der auf den letzten Feststellungszeitpunkt (Hauptfeststellungs-, Fortschreibungs- oder Nachfeststellungszeitpunkt) vor dem Ende des Erhebungszeitraums lautet. Als Bemessungsgrundlage sind bei Grundstücken (§ 70 BewG) sowie bei Betriebsgrundstücken im Sinne des § 99 Abs. 1 Nr. 1 BewG, die wie Grundvermögen bewertet werden, 140 % des auf den Wertverhältnissen vom 1.1.1964 bzw. 1.1.1935 (NBL) beruhenden Einheitswerts anzusetzen (R 9.1 Abs. 2 Satz 1 und 2 GewStR).

Grundbesitz welcher zum Betriebsvermögen gehört

Die Frage, ob und inwieweit im Sinne des § 9 Nr. 1 GewStG Grundbesitz zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehört, ist allein nach den Vorschriften des EStG oder KStG zu beurteilen (§ 20 Abs. 1 Satz 1 GewStDV). Das erklärt sich daraus, dass auch der ertragsteuerliche Gewinn bei der Ermittlung des Gewerbeertrags zugrunde gelegt wird. Maßgebend ist dabei der Stand zu Beginn des Kalenderjahrs nach § 20 Abs. 1 Satz 2 GewStDV (R 9.1 Abs. 1 Satz 10 u. 11 GewStR), für den die Gewerbesteuer festzusetzen ist. Die Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen richtet sich dabei nach R 4.2 Abs. 1 EStR.

Ein gewerblich genutzter Grundstücksteil braucht danach nicht zum Betriebsvermögen gerechnet werden, wenn er von untergeordneter Bedeutung ist. Wird er nicht als Betriebsvermögen behandelt, so ist die Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG trotzdem durchzuführen, weil sonst der Zweck der Vorschrift, die Doppelbesteuerung des Grundbesitzes durch die Grundsteuer und die Gewerbesteuer zu vermeiden, nicht erreicht wurde, siehe hierzu R 9.1 Abs. 1 Satz 4 GewStR. Die Kürzung bemisst sich stets nach dem Einheitswert des Grundbesitzes.

Gehört der Grundbesitz nur zum Teil zum Betriebsvermögen, so ist der Kürzung nach § 9 Nr. 1 GewStG nur der entsprechende Teil des Einheitswerts zugrunde zu legen, siehe hierzu § 20 Abs. 2 GewStDV in Verbindung mit R 9.1 Abs. 1 Satz 7 ff. GewStR.

Steuerpflichtige können auf Antrag anstelle der Kürzungs nach § 9 Nr. 1 S. 1 GewStG von der sog. Erweiterten Grundbesitzkürzung nach § 9 Nr. 1 S. 2 ff GewStG Gebrauch machen. Das betifft Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz oder neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwalten und nutzen oder daneben Wognungsbauten betreuen oder Einfamilienhäuser, Zweifamielienhäuser oder Eigentumswohnungen ...., errichten und veräußern. Die Erweiterte Grundbesitzkürzung umfasst den Teil des Gewerbeertrags des Grundstücksunternehmens, der auf die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesizes, einschließlich bestimmter Nebentätigkeiten, entfällt.

Anteile am Gewinn einer Mitunternehmerschaft nach § 9 Nr. 2 GewStG

Die Vorschrift ist das Gegenstück zu § 8 Nr. 8 GewStG. Ihr Zweck ist die Vermeidung der doppelten gewerbesteuerlichen Erfassung der Gewinne einer Personengesellschaft.

Voraussetzung ist die Zugehörigkeit der Beteiligung zum Betriebsvermögen des Gewerbesteuerpflichtigen und das Eingehen des (festgestellten) Gewinnanteils in dessen Steuerbilanzgewinn.

Begünstigt sind Gewinnanteile aus Unternehmen, die einen Gewinn aus Gewerbebetrieb im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG erzielen (= OHG, KG, GbR, atypische stille Gesellschaft sowie atypische stille Unterbeteiligungen).

Die Gewerbesteuerpflicht der Mitunternehmerschaft ist nicht Voraussetzung für die Kürzung.

Gekürzt wird um den Anteil am Gewinn der Mitunternehmerschaft, der den Gewinn des Steuerpflichtigen nach § 7 GewStG erhöht hat. Dieser entspricht regelmäßig dem gesondert und einheitlich festgestellten Gewinnanteil und umfasst daher auch Sondervergütungen für die Leistung von Diensten, Hingabe von Darlehen und Überlassung von Wirtschaftsgütern nach § 182 Abs. 1 AO.

Anteile am Gewinn einer Kapitalgesellschaft nach § 9 Nr. 2a GewStG

Nach § 9 Nr. 2a GewStG ist für Gewinne aus Anteilen an einer nicht steuerbefreiten inländischen Kapitalgesellschaft im Sinne des § 2 Abs. 2 GewStG eine Kürzung vorzunehmen, wenn die Beteiligung zu Beginn des Erhebungszeitraums mindestens 15 % des Stammkapitals betragen hat.

Merke

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Es ist unerheblich, ob eine unmittelbare oder mittelbare Beteiligung vorliegt nach H 9.3 GewStH „Mittelbare Beteiligung“.

Kürzungsbetrag ist die im steuerlichen Gewinn enthaltene (Brutto-)Ausschüttung, gemindert um die damit in unmittelbarem Zusammenhang stehenden Aufwendungen. § 9 Nr. 2a GewStG hat Vorrang vor § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG (§ 9 Nr. 2a Satz 3 GewStG). Das bedeutet werden Zinsaufwendungen nach § 9 Nr. 2a GewStG mit Gewinnen aus Anteilen saldiert, sind diese nicht nochmals zusätzlich nach § 8 Nr. 1a) GewStG hinzuzurechnen. § 9 Nr. 2a Satz 4 GewStG stellt klar, dass die nicht abziehbaren Betriebsausgaben nach § 8b Abs. 5 KStG (5 % der Dividende) keine Gewinne aus Anteilen sind und somit keiner gewerbesteuerlichen Kürzung unterliegen.

Dividenden in der Gewerbesteuer

Nachfolgend werden wir uns mit den Dividenden in der Gewerbesteuer beschäftigen.

Im folgenden Video gilt die Kapitalgesellschaft als Anteilseigner:

Video: Ermittlung der Gewerbesteuer - Der Gewerbeertrag

 Nun berachten wir den Einzelunternehmer und die Personengesellschaft als Anteilseigner:

Video: Ermittlung der Gewerbesteuer - Der Gewerbeertrag

 

Kürzungen der Gewinnanteile bei der KGaA nach § 9 Nr. 2b GewStG

Die Kürzung erfolgt in dem Umfang, in dem die Gewinnanteile bei der KGaA tatsächlich hinzugerechnet worden sind. Hinzugerechnet wird regelmäßig der „Bruttobetrag“, also nicht der um Aufwendungen des persönlich haftenden Gesellschafters verminderte Betrag. Die Kürzung ist durch den Betrag begrenzt, mit dem die Gewinnanteile bei der Ermittlung des Gewinns des persönlich haftenden Gesellschafters angesetzt worden sind.

Prüfungstipp

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Kürzungen der Gewinnanteile bei der KGaA, § 9 Nr. 2b GewStG

Spenden und Mitgliedsbeiträge für begünstigte Zwecke nach § 9 Nr. 5 GewStG

Mittel des Gewerbebetriebs

Um die Spenden als abzugsfähig behandeln zu können, müssen die Ausgaben als Entnahme oder als Betriebsausgaben gebucht sein. 

Umfang der Kürzung

Nicht abziehbar sind bestimmte Mitgliedsbeiträge an Körperschaften, die die Forderung des Sports, kultureller Betätigungen, die in erster Linie der Freizeitgestaltung dienen, der Heimatpflege/-kunde sowie der nach § 52 Abs. 2 Nr. 23 AO anerkannten Freizeitgestaltungen (Tier-, Pflanzenzucht, Kleingärtnerei, Brauchtum/Karneval/Fastnacht/Fasching, Soldaten-/Reservistenbetreuung, Amateurfunken u. Hundesport) bezwecken.

Im Übrigen (also nicht bei der Freizeitgestaltung dienenden kulturellen Betätigungen) sind Mitgliedsbeitrage an Kunst und Kultur (§ 52 Abs. 2 Nr. 5 AO) fördernde Körperschaften auch dann abzuziehen, wenn den Mitgliedern Vergünstigungen gewährt werden.

Kürzungshöchstbetrag

Es besteht ein Wahlrecht zur Berechnung des Kürzungshöchstbetrags:

  • 20 % des um die Hinzurechnung nach § 8 Nr. 9 erhöhten Gewinns aus Gewerbebetrieb oder
  • 4 ‰ der Summe der gesamten Umsätze und der im Wirtschaftsjahr aufgewendeten Löhne und Gehälter.

Spendenvortrag

Überschreiten die geleisteten Zuwendungen die genannten Höchstsätze, geht der übersteigende Betrag nicht verloren, sondern die Kürzung kann im Rahmen der Höchstsätze in den folgenden Erhebungszeiträumen vorgenommen werden. Insoweit kommt es zu einem Vortrag des verbleibenden Kürzungsbetrags. Dieser wird am Schluss des Erhebungszeitraums nach folgender Formel im Gewerbesteuermessbescheid gesondert festgestellt:

 Im Erhebungszeitraum erbrachte Zuwendungen
./.vom Gewerbeertrag abgezogener Kürzungsbetrag nach § 9 Nr. 5 GewStG
+vom Gewerbeertrag abgezogener Kürzungsbetrag nach § 9 Nr. 5 GewStG
=Vorzutragender Kürzungsbetrag

 Überblick über die Kürzungen