Wird die Beteiligung an der Kapitalgesellschaft im Privatvermögen gehalten, führt die verdeckte Gewinnausschüttung zu Einnahmen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG. Die Besteuerung erfolgt nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG i. V. m. § 11 Abs. 1 EStG mit Zufluss. Zufluss bedeutet die Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht. Nach § 43 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 5 EStG unterliegen die Einkünfte seit dem VZ 2009 grundsätzlich der Abgeltungssteuer und werden nach § 32d Abs. 1 EStG mit 25 Prozent besteuert.
Sind beim Gesellschafter jedoch die Voraussetzungen des § 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG erfüllt, besteht für ihn die Möglichkeit auf Antrag die Kapitalerträge nicht dem 25%-igen Steuersatz zu unterwerfen, sondern sie mit dem persönlichen Steuersatz zu besteuern. Werden die Kapitalerträge dem persönlichen Steuersatz unterworfen, können auch mit ihnen im Zusammenhang stehende Werbungskosten in Abzug gebracht werden. Darüber hinaus ist das Teileinkünfteverfahren des §§ 3 Nr. 40 lit. d), 3c Abs. 2 EStG auf die Erträge und die Werbungskosten anzuwenden, da insoweit nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 S. 2 die §§ 3 Nr. 40 S. 2, 20 Abs. 6 und 9 EStG keine Anwendung finden.
Merke
In der Praxis ist die Voraussetzung – nach der die Besteuerung im Teileinkünfteverfahren nur erfolgen kann, wenn ein entsprechender Antrag gestellt wurde – problematisch. Denn der Antrag ist spätestens zusammen mit der Abgabe der erstmaligen Einkommensteuererklärung zu stellen. Es handelt sich hierbei um eine strenge Ausschlussfrist, was bedeutet, dass der Antrag auch nur in den Grenzen des § 110 AO nachgeholt werden kann.
In Bezug auf vGA kommt es nun regelmäßig dazu, dass ein entsprechender Antrag nicht gestellt wurde, da die vGA eben nicht wissentlich durch den Gesellschafter ausgelöst wurde.
Darüber hinaus ist zu beachten, dass der Steuerpflichtige nach § 32d Abs. 3 EStG sämtliche Kapitalerträge die nicht der Kapitalertragsteuer unterlegen haben, in seiner Einkommensteuererklärung anzugeben hat, also auch verdeckte Gewinnausschüttungen!
Werden die Einkünfte nicht der Abgeltungssteuer unterworfen und in die Veranlagung mit einbezogen, erfolgt die Anrechnung der, von der Kapitalgesellschaft einbehaltenen, Kapitalertragsteuer nach § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG in dem Veranlagungszeitraum, in dem die Einnahmen erfasst werden.
Befindet sich die Beteiligung hingegen im Betriebsvermögen einer natürlichen Person, werden die Erträge nach § 20 Abs. 8 EStG zu Einkünften aus Gewerbebetrieb (in seltenen Fällen zu Einkünften aus selbständiger Tätigkeit) umqualifiziert. Sie stellen damit Betriebseinnahmen dar, welche wiederum nach § 3 Nr. 40 Satz 1 lit. d) und Satz 2 EStG dem Teileinkünfteverfahren unterliegen. Somit werden sie außerbilanziell um 40% gekürzt. Die Kürzung tritt jedoch als Ausdruck des materiellen Korrespondenzprinzips wie Eingangs bereits erwähnt nur ein, sofern das Einkommen der Gesellschaft nicht gemindert worden ist (§ 3 Nr. 40 lit. d) S.2 EStG), d. h. bei der Kapitalgesellschaft eine Hinzurechnung der vGA stattfand.
