Mit dem BMF-Schreiben vom 19.05.2015 im Anhang 24 IX im amtlichen Lohnsteuer-Handbuch hat die Finanzverwaltung eine aktualisierte Verwaltungsanweisung zur steuerlichen Behandlung von Arbeitgeberdarlehen veröffentlicht und damit die BMF-Schreiben vom 15.04.1993 sowie vom 01.10.2008 abgelöst. Neben der Definition eines Arbeitgeberdarlehens stellt dieses BMF-Schreiben insbesondere auch Methoden zur Ermittlung des geldwerten Vorteils aus zinslosen/zinsverbilligten Arbeitgeberdarlehen und deren Verhältnis zueinander vor.
Ein Arbeitgeberdarlehen ist hiernach die darlehensvertragliche Geldüberlassung durch den Arbeitgeber oder aufgrund des Dienstverhältnisses durch einen Dritten an den Arbeitnehmer. Wird ein solches Darlehen zinslos oder zinsverbilligt gewährt, stellen die Zinsvorteile, vorbehaltlich einer zu beachtenden Freigrenze, steuerpflichtigen Arbeitslohn in Form eines geldwerten Vorteils dar. Für diese Zinsvorteile hat der Arbeitgeber die Lohnsteuer, vorbehaltlich einer Pauschalierung nach § 37b oder § 40 Abs. 1 EstG, einzubehalten und abzuführen. Auch Gehaltsvorschüsse im öffentlichen Dienst sind Arbeitgeberdarlehen. Dagegen sind beispielsweise Reisekostenvorschüsse, vorschüssig gezahlter Auslagenersatz oder Lohnabschläge bei abweichenden Zahlungsmodalitäten des Arbeitslohns keine Arbeitgeberdarlehen.
Wie ausgeführt liegt nur bei zinsloser oder zinsverbilligter Darlehensgewährung ein etwaiger steuerpflichtiger geldwerter Vorteil vor.
Mithin fließt bei Vereinbarung und tatsächlicher Durchführung eines marktüblichen Zinssatzes (Maßstabszinssatz) kein steuerpflichtiger Vorteil zu. Der maßgebliche Maßstabszinssatz kann nur aus Darlehen abgeleitet werden, welche mit dem Arbeitgeberdarlehen im Wesentlichen vergleichbar sind. Mögliche Kriterien der Vergleichbarkeit sind dabei insbesondere:
- Kreditart (z.B. Wohnungsbaukredit, Konsumentenkredit/Ratenkredit, Überziehungskredit),
- Laufzeit des Darlehens,
- Dauer der Zinsfestlegung und
- Beleihungsgrenze & Zeitpunkt der Tilgungsverrechnung.
Aus Vereinfachungsgründen ist es indes zulässig, den Maßstabszinssatz hilfsweise aus den von der Bundesbank veröffentlichten Effektivzinsätzen abzuleiten.
a) Einzelheiten zur Zinsfestlegung bzw. zu den Zinskonditionen:
„Welcher Zeitpunkt ist für den Vergleich maßgebend?“
- fester Zins: Maßstabszinssatz bei Vertragsabschluss
- Prolognation: Neuberechnung im Zeitpunkt der Prolognationsvereinbarung
- variabler Zins: jeweils aktueller Maßstabszinssatz
b) „Freigrenze“:
Ein steuerpflichtiger Sachbezug ist allerdings nur anzunehmen, wenn die Summe der noch nicht getilgten Darlehen am Ende des Lohnzahlungszeitraums 2.600 € übersteigt (Freigrenze).
c) Bewertung:
Übersteigt die Summe, der noch nicht getilgten Darlehensvaluta bezogen auf den einzelnen begünstigten Arbeitnehmer daher diese Freigrenze am Ende des Lohnzahlungsraumes, in welchem der Zinsvorteil infolge einer zinslosen oder zinsverbilligten Darlehensüberlassung zufließt, muss der Zinsvorteil grds. versteuert und folglich bewertet werden.
In Abhängigkeit von der Tätigkeit des jeweiligen Arbeitgebers ist der Zinsvorteil aus dem Arbeitgeberdarlehen wahlweise gemäß § 8 Abs. 2 S. 1 EStG oder § 8 Abs. 3 EStG zu bewerten. In den Anwendungsbereich des § 8 Abs. 2 S. 1 EStG fallen beispielsweise Darlehen eines Einzelhändlers an dessen Angestellte.
Wohingegen zinslose oder zinsverbilligte Darlehen, die ein Kreditinstitut seinen Angestellten gewährt, in den Anwendungsbereich des § 8 Abs. 3 EStG fallen. Gleichwohl kann in Fällen des § 8 Abs. 3 EStG auch zugunsten einer Bewertung nach § 8 Abs. 2 S. 1 EstG optiert werden.
Als Zuflusszeitpunkt gilt der Fälligkeitstermin der Zinsen als Nutzungsentgelt für die Überlassung eines zinsverbilligten Darlehens. Bei zinslosen Darlehen kann davon ausgegangen werden, dass die Zinsen üblicherweise zusammen mit der Tilgungsrate fällig wären und damit auch zu diesem Zeitpunkt als zugeflossen gelten.
Ausnahmsweise ist die Finanzverwaltung in Bezug auf endfällige Darlehen sehr bürgerorientiert, zumal sie hier den Zeitpunkt des Zuflusses frei nach dem jeweiligen Willen der Beteiligten akzeptiert.
Weitere Besonderheiten (z.B. Verzicht auf Sicherheitenbestellung) entnehmen Sie bitte dem obigen BMF-Schreiben.
d) Arbeitgeberdarlehen und Pauschalierung der Lohnsteuer:
- Die pauschale Versteuerung nach § 40 Abs. 1 EStG verbietet die Bewertung des Zinsvorteils gemäß § 8 Abs. 3 EStG.
- Sofern der Zinsvorteil nur teilweise pauschal versteuert wird (z.B. wegen Überschreiten der Pauschalisierungsgrenze des § 40 Abs. 1 S. 3 EStG), ist der übersteigende Teilbetrag individuell zu versteuern.
- Sofern ein Anwendungsfall des § 8 Abs. 3 EStG dem Grunde nachgegeben ist, scheidet die Pauschalisierung gemäß § 37b Abs. 2 EStG stets aus.
- Mithin kann in Fällen des § 8 Abs. 3 EStG eine Pauschalierung nach § 37b Abs. 2 EstG auch nicht durch Ausübung des Wahlrechts nach R 8.2 Abs. 1 S. 1 Nr. 4 LStR erreicht werden.
Hinweis
Damit muss der Arbeitgeber in jedem Einzelfall prüfen, wie hoch der Marktzinssatz für ein vergleichbares Darlehen liegt. Aus Vereinfachungsgründen beanstandet es die Verwaltung nicht, die Feststellung des marktüblichen Zinssatzes mit dem bei Vertragsabschluss von der Deutschen Bundesbank zuletzt veröffentlichten Effektivzinssatz zu ermitteln. Von dem sich danach ergebenden Effektivzinssatz kann ein Abschlag von 4 % vorgenommen werden. Diese Vereinfachungsregelung kann in allen offenen Fällen angewandt werden.
Das Arbeitgeberdarlehen wird nun nochmals zusammengefasst.
