Zusammenfassende ergänzende Vorschriften zu § 40a EStG

Die Lohnsteuer-Pauschalierung kann auch bei beschränkt einkommensteuerpflichtigen Aushilfskräften, kurzfristig und geringfügig Beschäftigten gewählt werden. Sie ist jedoch selbst bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen nicht möglich, wenn der Arbeitnehmer zum Arbeitgeber in einem weiteren Dienstverhältnis steht, für das die Lohnsteuer vom Arbeitslohn nach den ELStAM-Daten erhoben wird (§ 40a Abs. 4 Nr. 2 EStG). Die Pauschalierung ist jedoch zulässig für teilzeitbeschäftigte Vorruheständler, die bei ihrem früheren Arbeitgeber tätig sind und von diesem lohnsteuerpflichtige Vor-/ Ruhestandsgelder (z.B. eine Werkspension) erhalten. Der Arbeitgeber braucht nicht zu prüfen, ob die Aushilfs- oder Teilzeitkraft noch in einem Dienstverhältnis zu einem anderen Arbeitgeber steht. Die Lohnsteuer-Pauschalierung muss nicht einheitlich für alle in Betracht kommenden Arbeitnehmer durchgeführt werden; der Arbeitgeber kann die Pauschalierung auf bestimmte Arbeitnehmer oder Tätigkeiten beschränken.

Entscheidend für die Lohnsteuer-Pauschalierung mit 25% (§ 40a Abs. 1 EStG) und 5% (§ 40a Abs. 3 EStG) ist die jeweilige Arbeitslohnhöhe. Sie sollte stets besonders sorgfältig geprüft werden. Als Voraussetzung für diese beiden Pauschalierungen ist zu beachten, dass der Arbeitslohn durchschnittlich 15 € pro Arbeitsstunde nicht übersteigen darf (§ 40a Abs. 4 Nr. 1 EStG). Die Arbeitsstunde ist mit 60 Minuten (Zeitstunde) anzusetzen. Wird der Arbeitslohn für kürzere Zeiteinheiten gezahlt (z.B. für 45 Minuten), ist der Lohn zur Prüfung der Pauschalierungsgrenze von 15 € entsprechend auf 60 Minuten umzurechnen. Der Durchschnittsbetrag ergibt sich aus dem im Lohnzahlungszeitraum gezahlten Arbeitslohn und den geleisteten Arbeitsstunden. So kann eine höhere Stundenvergütung (über 15 €) durch einen geringeren Lohn (z.B. für andere Arbeitszeiten) ausgeglichen werden. Als Arbeitstag ist grundsätzlich der Kalendertag zu verstehen. Der Arbeitstag kann jedoch auch eine auf zwei Kalendertage fallende Nachtschicht sein.

Die vorgenannten Begrenzungen sind bei geringfügig Beschäftigten nach § 8 Abs. 1 Nr. 1 und § 8a SGB IV nicht zu beachten. Bemessungsgrundlage für die Pauschsteuer i.H.v. 2% und 20% ist das sozialversicherungsrechtliche Arbeitsentgelt. Lohnteile, die nicht dazu rechnen, bleiben für diese Lohnsteuerpauschalierung außer Ansatz. (R 40a.2 S. 3 und 4 LStR).

Die weiteren Voraussetzungen gelten für jede der zuvor genannten Beschäftigungsformen. Zum Arbeitslohn der Aushilfskräfte, kurzfristig und geringfügig Beschäftigten gehören sämtliche steuerpflichtigen Einnahmen, die dem unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Arbeitnehmer aus der Beschäftigung zufließen. Bei Verwendung des Haushaltsschecks wird jedoch nicht in Geld gewährter Arbeitslohn (z.B. Sachbezüge) bei der Ermittlung des (maßgebenden) Arbeitslohns nicht berücksichtigt (s.o.). Direktversicherungsbeiträge des Arbeitgebers sind bei der Prüfung der Pauschalierungsgrenzen für § 40a Abs. 1 und 3 EStG selbst dann zu berücksichtigen, wenn sie bereits nach § 40b EstG mit 20% pauschal besteuert wurden. Frei- und Pauschbeträge dürfen vom pauschal zu versteuerndem Arbeitslohn nicht abgezogen werden (z.B. Arbeitnehmer-Pauschbeträge = 1.000,00 €).

Steuerfreie Einnahmen bleiben hingegen für die Lohnsteuer-Pauschalierung und die Prüfung der Arbeitslohngrenzen außer Betracht. Auf die Pauschalierungsgrenzen werden auch die mit 15% pauschal besteuerten Arbeitgeberzuschüsse für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte nicht angerechnet (R 40a.1 Abs. 5 LStR).

Bei der Prüfung der vorgenannten Pauschalierungsgrenzen sind nicht zum laufenden Arbeitslohn gehörende sonstige Bezüge (Sonderzahlungen) rechnerisch gleichmäßig auf die Lohnzahlungs- oder Lohnabrechnungszeiträume zu verteilen, in denen die Arbeitsleistung erbracht wird, für welche die Zahlungen eine Belohnung darstellen. Weihnachtsgeld, Urlaubsgeld und Einmalbeträge für eine Direktversicherung sind deshalb i.d.R. auf die gesamte Beschäftigungszeit des Kalenderjahres zu verteilen. Werden dadurch im Lohnzahlungs- oder Lohnabrechnungszeitraum die monatlichen Pauschalierungsgrenzen nicht überschritten, so kann in diesem Zeitraum der Arbeitslohn pauschal besteuert werden. Für die Pauschalbesteuerung des sonstigen Bezugs ist die Lohnhöhe im Monat der Zahlung entscheidend (Lohnhöhe nach rechnerischer Verteilung des sonstigen Bezugs). Unzulässig ist jedoch für einen Arbeitnehmer im Laufe des Kalenderjahres zwischen der Regelbesteuerung und der Pauschalbesteuerung nur deshalb zu wechseln, um hierdurch die mit der Arbeitslohnbesteuerung verbundenen Frei- und Pauschbeträge auszuschöpfen (BFH v. 20.12.1991 (VI R 32/89)).

Soweit Sonderzahlungen (sonstige Bezüge) erst nach Ablauf des Kalenderjahres geleistet werden, in dem die entsprechende Arbeitsleistung erbracht wurde, sind sie nur bei der Pauschalierungsgrenze des Lohnzahlungs- oder Lohnabrechnungszeitraums zu berücksichtigen, in dem die Sonderzahlungen zugeflossen ist/geleistet worden ist.

Die Dauer der Beschäftigung (vgl. § 40a Abs. 1 S. 2 bzw. Abs. 3 S. 3 EStG) wird über den Lohnzahlungs- bzw. Lohnabrechnungszeitraum beurteilt. Zur Beschäftigungsdauer gehören auch solche Zeiträume, in denen der Arbeitslohn wegen Urlaub, Krankheit oder gesetzlicher Feiertage fortgezahlt wird. Sind in einem Zeitraum die Pauschalierungsgrenzen (Monats-, Tages- oder Stundenlohn) überschritten, so kann für diesen Zeitraum die Lohnsteuer nicht pauschal erhoben werden. Stattdessen ist für diesen Lohnzahlungszeitraum der Arbeitslohn nach den allgemeinen Grundsätzen (ELStAM-Daten) zu erheben. In den anderen Zeiträumen kann die Lohnsteuer jedoch pauschal erhoben werden.

Die Pauschalbesteuerung darf durch den Arbeitgeber z.B. am Jahresende nachgeholt werden, solange noch keine Lohnsteuerbescheinigung ausgeschrieben ist, eine Lohnsteuer-Anmeldung für das jeweilige Kalenderjahr noch berichtigt werden kann und falls noch keine Festsetzungsverjährung eingetreten ist. Hat der Arbeitgeber den Arbeitslohn zu Unrecht (fehlerhaft) pauschaliert, bindet dies nicht das Finanzamt, das die Veranlagung des Arbeitnehmers durchführt.

Aufzeichnungen (vgl. § 41 EStG, § 4 LStDV) zu den Teilzeitbeschäftigungen müssen beim Arbeitgeber geführt werden. Im Lohnkonto der Aushilfs- oder Teilzeitkraft müssen folgende Angaben vermerkt werden: Name und Anschrift des Beschäftigten, Beschäftigungsdauer, Näheres zur Lohnzahlung (z.B. Tag der Zahlung, Höhe des Arbeitslohns) und bei Arbeitskräften im land- und forstwirtschaftlichen Betrieb zusätzlich noch die Art der Beschäftigung.

Die Aufzeichnungen der Beschäftigungsdauer erfolgt über die Zahl der tatsächlichen Arbeitsstunden (60 Minuten) in dem jeweiligen Lohnzahlungs- oder Lohnabrechnungszeitraum. Diese Aufzeichnungen in den Lohnunterlagen sollen die Voraussetzungen für die Lohnsteuer-Pauschalierung belegen. Für Bezüge, die auf das Kalenderjahr zu verteilen sind, muss deren Verteilung auf die Beschäftigungszeit im Lohnkonto vermerkt werden. Kann der Arbeitgeber keine Aufzeichnungen zu den Aushilfs- oder Teilzeitbeschäftigungen vorlegen oder sind die Aufzeichnungen fehlerhaft, so ist die Pauschalierung nur zulässig, wenn die Pauschalierungsvoraussetzungen in anderer Weise (z.B. durch Arbeitsnachweise, Zeitkontrollen, Zeugenaussagen) nachgewiesen oder glaubhaft gemacht werden können. Das Risiko einer verstärkten Nachweispflicht für zurückliegende Jahre sollte jedoch stets vermieden werden.

Die Vereinbarung über eine Lohnsteuer-Pauschalierung entspricht nicht gleichzeitig einer Nettolohnvereinbarung. Deshalb kann diese bei einer fehlgeschlagenen Pauschalierung nicht unterstellt werden.

Sofern die Lohnsteuer pauschal erhoben wird, ist der Solidaritätszuschlag stets i.H.v. 5,5% der pauschalen Lohnsteuer zu berechnen, ggf. zuzüglich der Kirchensteuer (Ausnahme: einheitliche Pauschsteuer). Sowohl bei einer Veranlagung des Arbeitnehmers zur Einkommensteuer als auch bei dem betrieblichen Lohnsteuer-Jahresausgleich bleibt der pauschal besteuerte Arbeitslohn und die pauschale Lohnsteuer außer Ansatz (§ 40a Abs. 5 EStG i.V.m. § 40 Abs. 3 S. 3 EStG). Das bedeutet, dass für diese Tätigkeiten der Werbungskostenansatz ausgeschlossen ist und die pauschale Lohnsteuer weder auf die Jahreslohnsteuer noch auf die Einkommensteuerschuld angerechnet werden kann.

Der Arbeitgeber ist Steuerschuldner (§ 40a Abs. 5 EStG i.V.m. § 40 Abs. 3 S. 2 EStG) der von ihm zu übernehmenden pauschalen Lohnsteuer einschließlich des darauf entfallenden Solidaritätszuschlags und der Kirchensteuer. Das bedeutet, dass die pauschalen Steuerbeträge im Innenverhältnis vom Arbeitnehmer übernommen werden können. Trägt der Arbeitnehmer die pauschale Lohnsteuer (sog. Abwälzung), mindert dies nicht die Bemessungsgrundlage (den Arbeitslohn) für die Pauschsteuer bzw. in den Fällen des § 40b EStG den individuell zu versteuerndem Arbeitslohn. Vielmehr gilt die abgewälzte Lohnsteuer als zugeflossener Arbeitslohn, d.h. der Arbeitnehmer hat sie aus dem Nettolohn zu zahlen. In einer Reihe von Situationen kann die Übernahme der pauschalen Lohnsteuer für den Arbeitnehmer günstiger sein als die Lohnversteuerung nach seinem individuellen Einkommensteuersatz. Es handelt sich um eine antragsunabhängige Pauschalisierung, die keiner Zustimmung durch das Finanzamt bedarf.

Pauschalierung für beschränkt steuerpflichtige Arbeitnehmer gemäß 40a Abs. 7 EstG

Der Arbeitgeber kann unter Verzicht auf den Abruf von ELStAM die Lohnsteuer für Bezüge von kurzfristigen, im Inland ausgeübten Tätigkeiten beschränkt steuerpflichtiger Arbeitnehmer, die einer ausländischen Betriebsstätte dieses Arbeitgebers zugeordnet sind, mit einem Pauschsteuersatz von 30% des Arbeitslohns erheben.

Eine kurzfristige Tätigkeit liegt nur vor, wenn die im Inland ausgeübte Tätigkeit 18 zusammenhängende Arbeitstage nicht übersteigt.“