Hat ein ausländischer Arbeitnehmer keinen Wohnsitz (§ 8 AO) im Inland oder hält er sich hier nicht mehr als sechs Monate bzw. 183 Tage (gewöhnlicher Aufenthalt, § 9 AO) auf, ist er mit seinen aus der Tätigkeit in Deutschland resultierenden Einkünften aus nichtselbstständiger Tätigkeit beschränkt einkommensteuerpflichtig.
Im Inland bezogener Arbeitslohn, sogenannte Inlandseinkünfte im Sinne des § 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG, von ausländischen Arbeitnehmern werden nicht in Deutschland, sondern im Wohnsitz- bzw. Ansässigkeitsstaat des Arbeitnehmers versteuert, wenn:
- der Arbeitnehmer sich im Inland nicht länger als 183 Tage (siehe hierzu auch gewöhnlicher Aufenthalt nach § 9 AO) während eines Kalenderjahres (Veranlagungszeitraum) aufgehalten hat (Art. 15 Abs. 2a OECD-Musterabkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen) und
- die Vergütungen von einem Arbeitgeber oder für einen Arbeitgeber gezahlt werden, der nicht im Inland ansässig ist (Art. 15 Abs. 2b OECD-Musterabkommen) und
- die Vergütungen nicht von einer inländischen Betriebsstätte des Arbeitgebers getragen werden (Art. 15 Abs. 2c OECD-Musterabkommen).
In Fällen, in denen ein ausländischer Arbeitnehmer in einer Betriebsstätte des ausländischen Unternehmers bzw. Arbeitgebers in Deutschland im Sinne des Doppelbesteuerungsabkommens (DBA) zwischen dem Sitzstaat des ausländischen Arbeitgebers und der Bundesrepublik Deutschland tätig wird, erfolgt eine Besteuerung der Einkünfte aus nichtselbstständiger Tätigkeit des Arbeitnehmers im Inland nach § 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG.
Eine inländische Betriebsstätte eines ausländischen Unternehmers bzw. Arbeitgebers liegt bei Bauausführungen und Montagen regelmäßig dann vor, wenn diese die Dauer von zwölf Monaten (Regelfall) bzw. sechs Monaten (z.B. Luxemburg und Portugal) oder neun Monaten (z.B. Belgien) übersteigen. Soweit eine Betriebsstätte besteht, werden die Vergütungen regelmäßig von ihr getragen. Der ausländische Arbeitgeber ist in diesen Fällen zur Durchführung des Lohnsteuerabzugs verpflichtet.
Die Lohnsteuer ist gemäß § 38b Abs. 1 Satz 2 Nr. 1b EStG grundsätzlich nach der Steuerklasse I oder, wenn die Bescheinigung des Betriebsstättenfinanzamtes für den Lohnsteuerabzug nach § 39c Abs. 2 EStG schuldhaft nicht vorgelegt wird, nach der Steuerklasse VI zu messen. Explizite Verwaltungsanweisungen zur Durchführung des Lohnsteuerabzugs bei beschränkt Steuerpflichtigen sind in R 39.4 LStR dargelegt.
Ab 2020 sind ausländische Arbeitnehmer in das ELStAM-Verfahren mit einzubeziehen. Die Voraussetzung dafür ist die Identifikationsnummer (ID-Nr.). Diese kann für die ausländischen Arbeitnehmer ab 2020 beantragt werden. Die Erteilung der ID-Nr. erfolgt auf Anforderung des Finanzamtes durch das Bundeszentralamt für Steuern (BZSt). Die Übermittlung der ID-Nr. geht an die ausländische Adresse des Arbeitnehmers. Als Ausnahme gilt, sofern eine Zustellung-Vollmacht an den Arbeitgeber vorliegt. Sobald die die ID-Nr. vorliegt, kann der Arbeitnehmer durch den Arbeitgeber im ELStAM angemeldet werden.
Eine Berücksichtigung von Freibeträgen kann noch nicht erfolgen. In solchen Fällen erfolgt eine Sperrung des Abrufs.
Zudem sollte ausdrücklich beachtet werden, dass die vorgenannten Auslandssachverhalte stets anhand des jeweils einschlägigen Doppelbesteuerungsabkommens mit dem betroffenen Vertragsstaat – nicht anhand des OECD-Musterabkommens – zu prüfen sind.
