In vielen Fällen ist die Voraussetzung für die Pauschalierung der Lohnsteuer oder für steuerfreie Lohnzahlungen, dass diese Leistungen (Sachleistungen oder Barzuschüsse) „zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn“ gezahlt werden.
Nach Auffassung der Finanzverwaltung erfordert die Zusätzlichkeitsvoraussetzung, dass die zweckbestimmte Leistung zu dem Arbeitslohn hinzukommt, den der Arbeitgeber schuldet, wenn die maßgebende Zweckbestimmung nicht getroffen wird. Eine solche zweckgebundene Leistung wird folglich nur dann zusätzlich zu dem ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht, wenn der Arbeitnehmer die Leistung ohne Zweckbindung nicht erhalten würde. Deshalb kann lediglich derjenige Arbeitnehmer die Leistung erhalten, der sie zu dem begründeten Zweck verwendet. Wird eine zweckbestimmte Leistung unter Anrechnung auf den vereinbarten Arbeitslohn oder durch Umwandlung (Umwidmung) des vereinbarten Arbeitslohns gewährt, liegt keine zusätzliche Leistung vor; der vereinbarte Arbeitslohn bleibt unverändert. Dies gilt selbst dann, wenn die Umwandlung auf Grund einer tarifvertraglichen Öffnungsklausel erfolgt. Eine zusätzliche Leistung liegt auch dann nicht vor, wenn sie unter Anrechnung auf eine freiwillige Sonderzahlung (z.B. Weihnachtsgeld oder Gratifikation) erbracht wird. Dabei ist es unerheblich, ob die zusätzliche Leistung ihrerseits vom Arbeitgeber geschuldet oder freiwillig erbracht wird.
Es ist aber unschädlich, wenn der Arbeitgeber verschiedene zweckgebundene Leistungen zur Auswahl anbietet (z.B. Zuschüsse zur Betreuung der Kinder im Kindergarten oder zu den Aufwendungen für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte). Kann ein Arbeitnehmer keine dieser zusätzlichen Leistungen mehr in Anspruch nehmen, darf er dafür nicht – zum Ausgleich – einen entsprechend höheren Arbeitslohn bekommen. Schädlich sind sog. Rückfallklauseln, wonach ab dem Wegfall der Voraussetzungen für die Ersatzvergütung diese nicht ersatzlos wegfällt, sondern dem Arbeitnehmer nun wieder automatisch ein Anspruch auf den ursprünglichen Bruttoarbeitslohn zusteht.
Hinweis
Mit Jahressteuergesetz 2020 wurde im § 8 Abs. 4 EStG eine Definition zur „Zusätzlichkeitsvoraussetzung“ aufgenommen. Diese Definition ist ab dem 01.01.2020 anzuwenden.
Definition im § 8 Abs. 4 EStG: „Im Sinne dieses Gesetzes werden Leistungen des Arbeitgebers oder auf seine Veranlassung eines Dritten (Sachbezüge oder Zuschüsse) für eine Beschäftigung nur dann zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht, wenn:
- die Leistung nicht auf den Anspruch auf Arbeitslohn angerechnet,
- der Anspruch auf Arbeitslohn nicht zugunsten der Leistung herabgesetzt,
- die verwendungs- oder zweckgebundene Leistung nicht anstelle einer bereits vereinbarten künftigen Erhöhung des Arbeitslohns gewährt und
- bei Wegfall der Leistung der Arbeitslohn nicht erhöht wird.
Der Zusätzlichkeitsvoraussetzung steht jedoch nicht entgegen, wenn der Arbeitnehmer arbeitsvertraglich oder auf Grund einer anderen arbeits- oder dienstrechtlichen Rechtsgrundlage (wie Einzelvertrag, Betriebsvereinbarung, Tarifvertrag, Gesetz) einen Anspruch auf eine Leistung hat.
Wichtig ist solchen Fällen ist nur, dass ein Arbeitnehmer solche Leistungen „on top“ zum Arbeitslohn erhält und nicht auf einen Teil seines Gehaltes verzichten muss.
