Definition des § 252 Abs. 1 Nr. 2 HGB
§ 252 Abs. 1 Nr. 2 des Handelsgesetzbuchs (HGB) gehört zu den allgemeinen Bewertungsgrundsätzen für die Erstellung von Jahresabschlüssen nach dem deutschen Handelsrecht.
Er lautet wie folgt: "Bei der Bewertung ist von der Fortführung der Unternehmenstätigkeit auszugehen, sofern dem nicht tatsächliche oder rechtliche Gegebenheiten entgegenstehen."
In einfacheren Worten bedeutet dies:
Wenn der Bilanzierende keine Hindernisse für die Weiterführung des Unternehmens erkennt, setzt er die Bewertung wie in früheren Jahren fort.
Aufgrund dieser Tatsache sind wir befugt, die Buchführung unter Verwendung der fortlaufenden Anschaffungskosten durchzuführen. Entsprechend sind Aktiva nach den handelsrechtlichen Regeln zu ihren fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu bewerten. Abschreibungen berücksichtigen dabei den durch Zeit oder Nutzung entstandenen Wertverlust. Verbindlichkeiten werden zum Erfüllungsbetrag angesetzt. Bei der Bilanzerstellung müssen auch Rückstellungen mit dem nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendigen Erfüllungsbetrag in entsprechenden Höhen gebildet werden.
Jedoch verlangt der Gesetzgeber, spätestens vor der Erstellung des Jahresabschlusses, eine implizite, aber zustimmende Bestätigung der Annahme der fortdauernden Unternehmensaktivität für mindestens die kommenden 12 Monate nach dem Stichtag.
Der Gesetzgeber fordert einen Ausblick in die Zukunft
Das Going-Concern-Prinzip (auch als Fortführungsprinzip bezeichnet) ist ein grundlegendes Bewertungsprinzip in der Rechnungslegung. Es geht davon aus, dass ein Unternehmen in absehbarer Zukunft fortgeführt wird und nicht von einer Liquidation oder Einstellung seiner Geschäftsaktivitäten ausgegangen wird.
Im Kontext des § 252 Abs. 1 Nr. 2 HGB wird das Going-Concern-Prinzip konkret erwähnt und formuliert: "Vermögensgegenstände und Schulden sind unter der Voraussetzung ihrer Fortführung der Geschäftstätigkeit zu bewerten, soweit nicht die Geschäftsgrundlage, auf die sie sich beziehen, als dauernd entfallen anzusehen ist."
Was bedeutet das konkret?
- Bei der Bewertung von Vermögensgegenständen und Schulden in der Bilanz wird grundsätzlich davon ausgegangen, dass das Unternehmen seine Geschäftsaktivitäten weiterführt.
- Dies hat zur Folge, dass Vermögenswerte in der Bilanz nicht zu möglichen Liquidationserlösen (also den Preisen, die bei einem Verkauf im Rahmen einer Geschäftsaufgabe erzielt werden könnten) bewertet werden, sondern nach ihrem Wert im Rahmen der Fortführung der Geschäftstätigkeit.
- Erst wenn konkrete Anhaltspunkte vorliegen, die darauf hindeuten, dass die Fortführung der Geschäftsaktivitäten in Frage gestellt ist (z.B. drohende Insolvenz), muss eine Bewertung der Vermögenswerte und Schulden unter Liquidationsgesichtspunkten erfolgen.
Das Going-Concern-Prinzip spielt eine zentrale Rolle, um sicherzustellen, dass die Bilanz ein realistisches Bild der finanziellen Situation eines Unternehmens vermittelt, das auf der Annahme basiert, dass das Unternehmen weiterhin in Betrieb bleibt. Es dient damit auch als Grundlage für Investoren, Kreditgeber und andere Stakeholder, um fundierte Entscheidungen über das Unternehmen treffen zu können.
Die Beurteilung der Vorannahme der fortdauernden Unternehmensaktivität obliegt den gesetzlichen Vertretern des Unternehmens. In der Regel ist eine eingehende Prüfung nur dann erforderlich, wenn Anzeichen für eine mögliche Ablehnung vorliegen. Eine detailliertere explizite Prüfung kann folglich unterbleiben, wenn das Unternehmen in der Vergangenheit nachhaltig Profit erwirtschaftet hat, davon auch in der Zukunft ausgegangen werden kann und das Unternehmen problemlos auf finanzielle Ressourcen zugreifen kann, ohne dass eine bilanzielle Überschuldung droht.
Rechtfertigung und Aufzeichnung
Der Wirtschaftsprüfer ist verpflichtet, die Bewertung der gesetzlichen Vertreter zu überprüfen. Deshalb müssen die Überlegungen der gesetzlichen Vertreter ausreichend gerechtfertigt und aufgezeichnet sein. Aufgrund aktueller Rechtsprechung (Urteil des BGH vom 26.1.2017, IX ZR 285/14) und der Anpassung des IDW-Prüfungsstandards an die International Standard on Auditing (ISA) sind die Anforderungen an die Beurteilung der Kontinuität der gesetzlichen Vertreter in diesem Bereich erheblich gestiegen. Der IDW PS 270 n.F. fordert nun immer eine schriftliche Einschätzung und gibt deutlich frühere Anzeichen für das mögliche Fehlen der Fortführungsfähigkeit an.
Gemäß der Auffassung des Bundesgerichtshofs (BGH) sollte eine Bewertung zu fortlaufenden Werten vermieden werden, wenn im Prognosezeitraum davon auszugehen ist, dass das Unternehmen noch vor dem Insolvenzantrag, im Eröffnungsverfahren oder kurz nach Insolvenzeröffnung stillgelegt wird, was auf das Vorliegen eines Insolvenzgrundes hindeutet. Dies gilt unabhängig von der vorübergehenden Aussetzung der Insolvenzantragspflicht. Bei der Einschätzung, ob die Fortführung des Unternehmens wahrscheinlich ist, sollten auch nach dem Abschlussstichtag werterhellende und wertbegründende Fakten berücksichtigt werden, die zwischen dem Abschlussstichtag und dem Zeitpunkt der Aufstellung eingetreten sind.
Es handelt sich hierbei nicht um eine Prüfung auf das tatsächliche Vorhandensein von Hindernissen in rechtlicher oder wirtschaftlicher Hinsicht, sondern lediglich um eine Art Vorüberprüfung. Eine umfassende Prüfung sollte erst erfolgen, wenn es Anzeichen für eine mögliche Verletzung der Fortführungsannahme gibt und geprüft werden muss, ob tatsächliche oder rechtliche Umstände die Fortführung der Unternehmensaktivität behindern und diese in der Gesamtschau der Annahme der Unternehmensfortführung für die nächsten 12 Monate entgegenstehen.
Hindernisse der Fortführungsprognose
Im Hinblick auf reale Gegebenheiten, die zur Verwerfung der Annahme der Unternehmensfortführung führen können, sind vor allem wirtschaftliche Sachverhalte oder Schwierigkeiten zu verstehen, die bereits eingetreten sind oder mit hoher Wahrscheinlichkeit bevorstehen und aufgrund ihrer schwerwiegenden Auswirkungen einer kontinuierlichen Unternehmensführung im Wege stehen.
Zudem können nicht-wirtschaftliche Aspekte ebenfalls dazu führen, dass der Grundsatz der Unternehmensfortführung durchbrochen wird. Die tatsächlichen Umstände müssen stets im gesamtwirtschaftlichen Zusammenhang des Unternehmens betrachtet werden, unter Berücksichtigung der Unternehmensziele (beabsichtigte Liquidation/Fortführung) und etwaiger Sanierungsmaßnahmen. Aufgrund der Auswirkungen einer Durchbrechung (Offenlegung) für eine Sanierung und aufgrund des Fehlens klarer, objektiver Maßstäbe oder Grenzwerte für reale Gegebenheiten wird es in der Praxis wohl nur selten vorkommen, dass die Fortführungsannahme aufgegeben wird, insbesondere dann nicht, wenn der Unternehmer oder das Management bestrebt ist, das Unternehmen weiterzuführen oder zu sanieren. Die realen Umstände können in gewisser Weise als Vorläufer für die rechtlichen Bedingungen angesehen werden. Wenn sie nicht erkannt werden oder wenn geplante Sanierungsmaßnahmen den Anschein erwecken, diese Probleme zu lösen, jedoch letztendlich nicht die beabsichtigten Ergebnisse erzielen, dann führen am Ende stets rechtliche Faktoren dazu, die Fortführung aufzugeben.
Zu den juristischen Gegebenheiten, die die Fortsetzung der Unternehmensaktivitäten behindern können, gehören insbesondere die Initiierung eines Insolvenzverfahrens, die Abfassung eines Auflösungsbeschlusses sowie andere gesetzliche oder behördliche Regelungen oder Anordnungen, die die Fortführung unterbinden.
Fazit
Diese Verpflichtung zur Auseinandersetzung mit der Fortführungsvoraussetzung gilt aus rechtlicher Sicht gemäß BGH auch für Steuerberater, die bei der Erstellung eines Jahresabschlusses unterstützen. Bei gewissenhafter Sorgfaltspflicht während der Jahresabschlusserstellung müssen solche Umstände erkannt werden, und es muss entweder festgestellt werden, ob diese Umstände real vorliegen oder ob sie tatsächlich nicht geeignet sind, die Fortführungsprognose in Frage zu stellen. Andernfalls ist sicherzustellen, dass das Unternehmen eine klare Fortführungsprognose erstellt.
Im Rahmen der Abschlussprüfung wird dann geprüft, ob die getroffenen Annahmen auf aktuellen Informationen basieren, ob sie kohärent sind und ob das reale Handeln der gesetzlichen Vertreter nicht im Widerspruch zu den getroffenen Prämissen steht.
