Inhaltsverzeichnis
Überblick
Klassische Erscheinungsformen der GmbH & Co. KG sind die Einmann-GmbH & Co. KG (der einzige Kommanditist ist zugleich der einzige Gesellschafter der Komplementär-GmbH) und die Einheits-GmbH & Co. KG (einziger Gesellschafter der Komplementär-GmbH ist die KG selbst). Wird die GmbH & Co. KG nach der klassischen Struktur aufgesetzt, liegen, sofern die GmbH & Co. KG nicht bereits selbst eine originär gewerbliche Tätigkeit i.S.d. § 15 Abs. 2 EStG ausübt, dennoch gewerbliche Einkünfte aufgrund der gewerblichen Prägung nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG vor.
Anteile an der Komplementär-GmbH
Die Anteile eines Kommanditisten an der Komplementär-GmbH stellen regelmäßig notwendiges Sonderbetriebsvermögen II des Kommanditisten bei der KG dar, da seine Beteiligung an der KG durch die Möglichkeit zur Einflussnahme über die Komplementär-GmbH gestärkt wird (vgl. BFH v. 23.1.2001 - VIII R 12/99, BStBl. I 2001, 825).
Die Anteile an der Komplementär-GmbH stellen jedoch kein Sonderbetriebsvermögen dar, wenn die Beteiligung weniger als 10 % beträgt (vgl. BFH v. 16.4.2015 - IV R 1/12, BStBl. II 2015, 705; H 4.2 Abs. 2 "Anteile an Kapitalgesellschaften" EStH). Unahängig von der Beteiligungshöhe stellen die Anteile an der Komplementär-GmbH nur dann Sonderbetriebsvermögen dar, wenn die Komplementär-GmbH selbst keine gewerbliche Tätigkeit ausübt oder ihr Geschäftsbetrieb lediglich von untergeordneter Bedeutung ist (vgl. BFH v. 7.7.1992 - VIII R 2/87, BStBl. II 1993, 328).
Werden die Anteile an der Komplementär-GmbH dem Sonderbetriebsvermögen zugeordnet, stellen Ausschüttungen - offene und verdeckte - keine Einkünfte aus Kapitalvermögen, sondern gewerbliche Einkünfte nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 1 EStG i.V.m. § 20 Abs. 8 EStG dar. Ebenso führen Veräußerungen oder Entnahmen der Anteile an der Komplementär-GmbH zu Sonderbetriebseinnahmen.
Geschäftsführungsvergütungen
Grundsätzlich obliegt die Geschäftsführung bei einer typischen GmbH & Co. KG der Komplementär-GmbH, welche wiederum selbst von ihrem Geschäftsführer vertreten wird.
Geschäftsführer der Komplementär-GmbH ist kein Mitunternehmer der KG
Die Vergütungen an den Geschäftsführer stellen bei diesem Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit gem. § 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG dar. Auf Ebene der Komplementär-GmbH liegen in Höhe der Gehaltszahlung zzgl. der freiwilligen und gesetzlichen Sozialaufwendungen grundsätzlich Betriebsausgaben vor. Soweit die Zahlungen an den Geschäftsführer auf die Führung der Geschäfte bei der KG entfallen, stellen die Zahlungen jedoch Sonderbetriebsausgaben dar, welche im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung der Einkünfte auf Ebene der KG zu berücksichtigen sind. Soweit Erstattungen an die Kompementär-GmbH von der KG für die Geschäftsführervergütungen gezahlt werden, liegen Sonderbetriebseinnahmen der GmbH vor.
Geschäftsführer der Komplementär-GmbH ist Mitunternehmer der KG
Die steuerliche Behandlung auf Ebene der Komplemtentär-GmbH ist identisch zu der Konstellation, in welcher der GmbH-Geschäftsführer nicht zugleich Mitunternehmer der KG ist. Der GmbH-Geschäftsführer erzielt jedoch nun mehr nicht Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit nach § 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG, sondern gewerbliche Einkünfte gem. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 1 2. HS. EStG, soweit die Vergütungen auf die Führung der Geschäfte der KG entfallen. Dies gilt unabhängig davon, ob der Anstellungsvertrag des GmbH-Geschäftsführers mit der Komplementär-GmbH oder der KG geschlossen wird (vgl. BFH v. 6.7.1999 - VIII R 46/94, BStBl. II 1999, 720).
Soweit die Vergütungen des Geschäftsführers auf die Führung der eigenen Geschäfte der GmbH entfallen, liegen jedoch weiterhin Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit nach § 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG vor (vgl. H 15.8 Abs. 3 "Tätigkeitsvergütungen" EStH).
Überhöhte Vergütungen
Ist der Geschäftsführer zugleich Gesellschafter der Komplementär-GmbH, stellt der überhöhte Teil der Geschäftsführervergütungen eine verdeckte Gewinnausschüttung i.S.d. § 8 Abs. 3 S. 2 KStG dar. Gehören die Anteile an der Komplementär-GmbH zum Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters, stellt die verdeckte Gewinnausschüttung eine Sonderbetriebseinnahme dar, welche dem Teileinkünfteverfahren nach § 3 Nr. 40 S. 1 lit. d) EStG unterliegt.
