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Einkommensteuer - Sachliche Steuerpflicht in der Einkommensteuer

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Sachliche Steuerpflicht in der Einkommensteuer

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Zusammenfassung: Sachliche Steuerpflicht

Im deutschen Einkommensteuerrecht bildet die Unterscheidung zwischen Gewinneinkünften und Überschusseinkünften einen zentralen Grundsatz, der als „Dualismus der Einkunftsarten“ bezeichnet wird. Dieser Dualismus strukturiert das gesamte Einkommensteuerrecht und legt fest, wie Einkünfte aus verschiedenen Tätigkeiten steuerlich zu behandeln sind. Seine Bedeutung reicht weit über eine bloße Klassifizierung hinaus, da er die Methode zur Ermittlung der Einkünfte und deren steuerliche Behandlung bestimmt. Je nach Einkunftsart ergeben sich spezifische Besteuerungsregeln und besondere steuerliche Rechtsfolgen.

Der Dualismus der Einkunftsarten beeinflusst unter anderem, ob Einkünfte durch eine Bilanz oder durch Einnahmenüberschussrechnung ermittelt werden und welche Aufwendungen als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden können. Diese Differenzierung hat praktische Auswirkungen für Steuerpflichtige, da sie bestimmt, welche Freibeträge und Sonderregelungen anwendbar sind und wie Einkünfte in die Gesamtsteuerberechnung einfließen.

Ein Verständnis des Dualismus der Einkunftsarten ist daher wesentlich, da Fehler in der Zuordnung der Einkünfte zu falschen Ergebnissen in der Klausur führen und das Bestehen gefährden können. Die korrekte Zuordnung der Einkünfte ist somit eine fundamentale Grundlage für die Einkommensteuer und spiegelt sich in spezifischen Methoden zur Einkünfteermittlung sowie in eigenen Vorschriften für Gewinneinkünfte und Überschusseinkünfte wider.

Gewinneinkünfte

Das Einkommensteuergesetz in Deutschland unterscheidet insgesamt sieben verschiedene Einkunftsarten, die in zwei Hauptkategorien unterteilt werden: Gewinneinkünfte und Überschusseinkünfte. Zu den Gewinneinkünften zählen Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb sowie aus selbstständiger Arbeit. Bei diesen Einkunftsarten dient der Gewinn als Grundlage für die Besteuerung. Der Gewinn wird ermittelt, indem die Betriebsausgaben von den Betriebseinnahmen abgezogen werden, sodass sich entweder ein Gewinn oder ein Verlust ergibt.

Einkünfte aus Land- oder Forstwirtschaft, § 13 EStG

Zu den Einkünften, die durch Betriebsvermögensvergleich bzw. nach Durchschnittssätzen i.S. des § 13a EStG ermittelt werden, zählen die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft nach § 13 EStG. Hierunter fallen Betriebe, die Pflanzen und Pflanzenteile mithilfe der Naturkräfte gewinnen. Unter bestimmten Rahmenbedingungen fallen hierunter auch die Einkünfte aus Tierzucht und Tierhaltung.

Beispiel

Hans Meyer erwirtschaftet seinen Lebensunterhalt dadurch, dass er auf eigenen Feldern Kartoffeln anbaut und diese anschließend verkauft.

Beispiel

Ein Landwirt betreibt in Bayern einen Getreideanbau. Er nutzt natürliche Ressourcen wie Boden und Klima, um Weizen und Gerste anzubauen und zu ernten. Die Einkünfte des Landwirts aus diesem Getreideanbau werden gemäß § 13 EStG ermittelt. Dabei werden die Betriebseinnahmen aus dem Verkauf des Getreides mit den Betriebsausgaben, wie Kosten für Saatgut, Düngemittel und Maschinen, verrechnet, um den Gewinn zu bestimmen.

Beispiel

Eine Landwirtin in Niedersachsen betreibt neben Ackerbau auch eine Milchviehhaltung. Sie züchtet Kühe und verkauft die Milch an eine Molkerei. Die Einkünfte aus dieser Tierzucht und -haltung werden ebenfalls nach § 13 EStG erfasst. Hierbei werden die Einnahmen aus dem Milchverkauf den Ausgaben gegenübergestellt, zu denen Kosten für Futter, Tierarzt, Stallunterhalt und ähnliches gehören, um den Gewinn der Landwirtin zu ermitteln.

Hinweis

Diese Einkunftsart ist bislang in Prüfungen gar nicht abgefragt worden und gilt als eine eher ungewöhnliche (exotische) Einkunftsart im Einkommensteuerrecht, besonders hinsichtlich der speziellen Regelungen zur Besteuerung.

Dennoch ist es nicht gänzlich auszuschließen, dass sie in einer Prüfung behandelt wird. Grundlegende Kenntnisse über diese Einkunftsart sollten daher jedem vertraut sein. Insbesondere die Gewährung des Freibetrags und dessen Berücksichtigung im Rahmen der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens sind wesentliche Aspekte, die verstanden werden sollten.

Einkünfte aus Gewerbebetrieb, § 15 EStG

Die in Prüfungen zumeist bedeutendste Gewinneinkunftsart sind die Einkünfte aus Gewerbebetrieb nach § 15 EStG. Hierunter fallen in der Regel Betriebe der Industrie, des Handels, des Handwerks, von Handelsvertretern, Versicherungsunternehmen, Hotels und Gaststätten, Logistikunternehmen, Taxiunternehmen, IT-Unternehmen. Hierunter werden auch Tätigkeiten wie Prostitution, Hehlerei etc. erfasst.

Über § 40 AO ist es für die Besteuerung unerheblich, ob ein Verhalten oder eine Tätigkeit, die zu Einnahmen führt, gegen ein gesetzliches Verbot oder gegen die guten Sitten verstößt. Bei der Verwirklichung der Tatbestände des Einkommensteuergesetzes findet auch eine entsprechende Belastung der Einnahmen mit der Einkommensteuer statt.

Beispiel

Franz Meyer betreibt eine Tischlerei, in der er im Kundenauftrag spezifische Tische herstellt und diese dann an die Kunden ausgeliefert.

Beispiel

Herr Müller betreibt in Hamburg ein Elektronikgeschäft. Sein Geschäft umfasst den Verkauf verschiedener Elektronikprodukte wie Smartphones, Laptops und Fernseher. Als Gewerbetreibender erzielt Herr Müller Einkünfte aus Gewerbebetrieb gemäß § 15 EStG. Seine Einkünfte werden durch die Differenz zwischen den Betriebseinnahmen, wie den Verkaufserlösen der Elektronikartikel, und den Betriebsausgaben, wie Miete für das Geschäftslokal, Einkaufskosten für die Waren und Gehälter für die Mitarbeiter, ermittelt.

Beispiel

Frau Schmidt führt eine Gaststätte in Berlin. Ihr Betrieb umfasst die Bereitstellung von Speisen und Getränken für ihre Gäste. Die Einkünfte aus diesem Gewerbebetrieb fallen ebenfalls unter § 15 EStG. Zur Ermittlung ihrer Einkünfte zieht Frau Schmidt die Betriebsausgaben, wie Kosten für Lebensmittel, Personal, Miete und Nebenkosten, von den Einnahmen aus dem Verkauf der Speisen und Getränke ab.

Einkünfte aus selbständiger Arbeit, § 18 EStG

Die dritte Kategorie der Gewinneinkunftsarten sind die Einkünfte aus selbständiger Arbeit. Hierunter fallen vor allem die Einkünfte aus freiberuflichen Tätigkeiten, wie sie von Ärzten, Steuerberatern, Rechtsanwälten, Zahnärzten, Heilpraktikern und ähnlichen Berufsgruppen ausgeübt werden.

Merke

Es ist von großer Bedeutung, sicher zu erkennen, ob die zu beurteilenden Einkünfte als Einkünfte aus selbständiger Arbeit einzustufen sind, da diese Einstufung erhebliche Rechtsfolgen nach sich zieht, etwa hinsichtlich der Gewinnermittlung und relevanter Zeiträume, die in Prüfungen zahlreiche Punkte einbringen können.

Die Abgrenzung zu anderen Einkunftsarten stellt hier oft eine Herausforderung dar, und daher sollten die entsprechenden Abgrenzungsmethoden sicher beherrscht werden. Ebenso ist die Einkünftequalifizierung bei Personengesellschaften nicht zu unterschätzen, da sie wesentliche Auswirkungen auf die zu bearbeitenden Aufgaben haben kann und häufig in Prüfungsfragen berücksichtigt wird.

Beispiel

Peter Haider ist als selbstständiger Radiologe niedergelassen und erbringt zahlreiche Untersuchungen im Bereich der Nuklearmedizin.

Beispiel

Herr Becker ist ein selbstständiger Steuerberater in Köln. Er berät Einzelpersonen und kleine Unternehmen in steuerlichen Angelegenheiten und führt für sie die Buchhaltung und Steuererklärungen durch. 

Beispiel

Frau Dr. Müller ist eine selbstständige Allgemeinärztin in München. Sie führt eine eigene Praxis, in der sie Patienten untersucht und behandelt.

Für die Gewinneinkunftsarten gilt, dass unter bestimmten Voraussetzungen der Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG als Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ermittelt werden kann, wenn die Steuerpflichtigen nicht verpflichtet sind Bücher zu führen und dies auch nicht freiwillig tun.

Überblick über die Gewinneinkünfte

Überschusseinkünfte

Die Überschusseinkünfte, auch als „Nebeneinkunftsarten“ bezeichnet, bilden neben den Gewinneinkünften die zweite große Kategorie im Einkommensteuerrecht. Diese Nebeneinkunftsarten sind den Haupteinkunftsarten, also den Gewinneinkünften, nachrangig und werden daher grundsätzlich subsidiär behandelt, wenn eine Tätigkeit auch als Gewinneinkunftsart erfasst werden könnte. Zudem gilt innerhalb der Überschusseinkünfte eine Hierarchie, die bei der Zuordnung von Einkünften zu beachten ist. Diese Subsidiarität bedeutet, dass bestimmte Einkünfte nur dann als „sonstige Einkünfte“ erfasst werden, wenn sie nicht bereits unter eine der vorrangigen Überschusseinkunftsarten wie die Einkünfte aus Kapitalvermögen oder Vermietung und Verpachtung fallen.

Gemäß § 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG werden Überschusseinkünfte ermittelt, indem die Werbungskosten (§ 9 EStG) von den Einnahmen (§ 8 EStG) abgezogen werden. Für diese Ermittlung gilt das Zufluss- und Abflussprinzip gemäß § 11 Abs. 1 und Abs. 2 EStG, was bedeutet, dass Erträge und Aufwendungen grundsätzlich dann erfasst werden, wenn sie dem Steuerpflichtigen tatsächlich zufließen oder abfließen. Anders als bei den Gewinneinkünften erfolgt die Besteuerung somit nicht auf Grundlage des wirtschaftlichen Realisationszeitpunkts, sondern nach dem tatsächlichen Zahlungszeitpunkt.

Zu den Überschusseinkünften zählen Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit, Kapitalvermögen, Vermietung und Verpachtung sowie sonstige Einkünfte. Diese Nebeneinkunftsarten umfassen unter anderem Gehälter und Löhne, Kapitalerträge wie Zinsen und Dividenden, Einnahmen aus der Vermietung von Immobilien sowie private Veräußerungsgeschäfte und Renten. Für jede dieser Einkunftsarten gelten spezifische steuerliche Regelungen und Abzugsmöglichkeiten, die für die Berechnung des steuerpflichtigen Einkommens von Bedeutung sind.

Die Abgrenzung und Behandlung von Überschusseinkünften ist ein wesentlicher Bestandteil des Einkommensteuerrechts. Ein sicheres Verständnis der einzelnen Nebeneinkunftsarten und ihrer Besonderheiten ist unerlässlich, da jede Einkunftsart mit eigenen steuerlichen Regeln verbunden ist, die sich erheblich auf die Höhe des zu versteuernden Einkommens auswirken können.

Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, § 19 EStG

Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19 EStG umfassen alle Einnahmen, die eine Person für ihre Tätigkeit im Rahmen eines abhängigen Beschäftigungsverhältnisses erzielt. Dazu gehören Löhne, Gehälter, Boni, Provisionen und andere geldwerte Vorteile, die Arbeitnehmer im Austausch für ihre Arbeitsleistung von ihrem Arbeitgeber erhalten.

Kennzeichnend für nichtselbständige Arbeit ist das Abhängigkeitsverhältnis, in dem der Arbeitnehmer seine Arbeitskraft zur Verfügung stellt und Weisungen des Arbeitgebers folgt. Neben den laufenden Einkünften zählen auch Einmalzahlungen, wie Weihnachts- und Urlaubsgeld sowie Abfindungen, zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit. Werbungskosten, wie etwa Fahrtkosten zur Arbeitsstätte und Aufwendungen für Arbeitsmittel, können abgezogen werden, wodurch sich das zu versteuernde Einkommen reduziert.

Beispiel

Franz Huber arbeitet als angestellter Elektriker für die Stadt Worms. Der Rechtsanwalt Harald Müller arbeitet als angestellter Anwalt für die World Legal Rechtsanwaltsgesellschaft mbH.

Einkünfte aus Kapitalvermögen, § 20 EStG

Zu den Überschusseinkünftsarten gehören die Einkünfte aus Kapitalvermögen gemäß § 20 EStG. Hierunter fallen Einkünfte aus Dividenden, Zinsen aus Sparguthaben, Festgeldzinsen und Zinsen aus Bundesschatzbriefen. Auch Gewinne aus der Veräußerung von Wertpapieren und ähnlichen Kapitalanlagen zählen grundsätzlich zu den Einkünften aus Kapitalvermögen, sofern sie keiner anderen Einkunftsart – insbesondere keiner Gewinneinkunftsart – zuzurechnen sind (§ 20 Abs. 8 EStG).

Einkünfte aus Kapitalvermögen unterliegen der Kapitalertragsteuer, die als Abgeltungsteuer pauschal mit 25 % direkt von der auszahlenden Stelle, etwa einer Bank, einbehalten wird. Diese Steuererhebung an der Quelle vereinfacht das Verfahren und stellt eine besondere Form der Einkommensteuer dar. Bis zur Höhe des Sparer-Pauschbetrags gem. § 20 Abs. 9 EStG, bleiben Einkünfte aus Kapitalvermögen steuerfrei.

Neben diesen grundlegenden Vorgehensweisen weist die Einkunftsart aus Kapitalvermögen jedoch zahlreiche Fallgestaltungsmöglichkeiten auf, die je nach Sachverhalt spezifische steuerliche Folgen nach sich ziehen können. Aufgrund dieser Vielfalt ist es wichtig, in einer Klausur die Zuordnung und Behandlung dieser Einkünfte sorgfältig zu prüfen, um mögliche Fallstricke zu vermeiden und eine korrekte steuerliche Einordnung sicherzustellen.

Beispiel

Hans Müller erhält von der Computer AG, an der er mit 0,02 % beteiligt ist eine Dividende in Höhe von 500 €. Es liegen insoweit Einkünfte aus Kapitalvermögen gemäß § 20 EStG vor.

Er veräußert die Anteile, die er im Privatvermögen hält, mit einem Gewinn von 30.000 €. Es liegt ein Veräußerungsgewinn im Sinne des § 20 Abs. 2 EStG vor.

Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, § 21 EStG

Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gemäß § 21 EStG umfassen Einnahmen aus der Vermietung oder Verpachtung von unbeweglichem Vermögen wie bebaute und unbebaute Grundstücke oder Gebäudeteile. Voraussetzung ist, dass die Vermietung und Verpachtung nicht im Rahmen eines Gewerbebetriebs erfolgt. Neben der Vermietung und Verpachtung von Immobilien fallen auch Einkünfte aus der Vermietung und Verpachtung von Sachinbegriffen (zum Beispiel Maschinen oder Fahrzeuge), aus der zeitlich begrenzten Überlassung von Rechten (wie Lizenzen) sowie aus der Veräußerung von Miet- und Pachtzinsforderungen unter diese Einkunftsart.

Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung unterliegen dem Zufluss- und Abflussprinzip gemäß § 11 EStG, was bedeutet, dass die Einnahmen in dem Jahr erfasst werden, in dem sie tatsächlich zufließen, und Ausgaben im Jahr des tatsächlichen Abflusses berücksichtigt werden. Als Werbungskosten können neben den unmittelbaren Aufwendungen für das vermietete Objekt (wie Instandhaltungs- und Verwaltungskosten) auch Finanzierungskosten wie Schuldzinsen für Kredite geltend gemacht werden, die im Zusammenhang mit der vermieteten Immobilie stehen. Durch diese Abzugsmöglichkeiten kann der Überschuss und damit die steuerliche Belastung erheblich reduziert werden.

Diese Einkunftsart weist eine Vielzahl von Gestaltungsmöglichkeiten auf, insbesondere im Hinblick auf die steueroptimierte Finanzierung und Abschreibung von Immobilien. Für Klausuren ist daher eine genaue Prüfung der Zuordnung der Einnahmen und der Abzugsfähigkeit der Werbungskosten erforderlich, da Fehler in der steuerlichen Behandlung dieser Einkünfte zu erheblichen Abweichungen im zu versteuernden Einkommen führen können.

Hinweis

In der Klausur können Sie fest mit der Einkunftsart „Vermietung und Verpachtung“ rechnen. Unabhängig davon, welche Prüfung Sie schreiben, eignet sich diese Einkunftsart besonders gut, um sowohl die Einnahmenseite als auch die Werbungskosten abzufragen und ein umfassendes Prüfungsfeld zu eröffnen.

Dabei werden oft die steuerliche Behandlung von Mieteinnahmen und die Abzugsfähigkeit der vielfältigen Werbungskosten geprüft – beides Bereiche, in denen fundierte Kenntnisse von Ihnen erwartet werden.

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Beispiel

Peter Müller vermietet ein Einfamilienhaus in München, das er nicht selbst bewohnt. Er verwendet das Einfamilienhaus auch nicht im Rahmen einer gewerblichen oder freiberuflichen oder land- und forstwirtschaftlichen Tätigkeit.

Sonstige Einkünfte, § 22 EStG

Die sogenannten „sonstigen Einkünfte“ bilden eine weitere Kategorie der Überschusseinkünfte und umfassen die abschließend in § 22 EStG aufgeführten Einkunftsarten. Hierzu gehören unter anderem Einkünfte aus der gesetzlichen Rentenversicherung, die für viele Steuerpflichtige eine wesentliche Einnahmequelle im Alter darstellen. Zu den sonstigen Einkünften zählen außerdem private Veräußerungsgeschäfte (wie der Verkauf von Grundstücken, wenn bestimmte Fristen nicht eingehalten wurden), Unterhaltsleistungen sowie bestimmte wiederkehrende Bezüge und Leistungen, wie etwa Leibrenten und Versorgungsleistungen.

Eine Besonderheit der sonstigen Einkünfte ist, dass sie oft nur unter bestimmten Bedingungen steuerpflichtig sind. So sind beispielsweise private Veräußerungsgewinne nur steuerpflichtig, wenn sie innerhalb bestimmter Fristen realisiert werden, und Renteneinkünfte unterliegen einer gestaffelten Besteuerung, die sich nach dem Jahr des Rentenbeginns richtet. Auch für wiederkehrende Bezüge und Leistungen gibt es gesonderte Abzugsregelungen und teilweise Freibeträge.

Da diese Einkunftsart vielfältige und spezifische Steuerregelungen umfasst, ist es wichtig, jede Einkunftsart in § 22 EStG einzeln zu prüfen und die jeweiligen Voraussetzungen für die Steuerpflicht sorgfältig zu berücksichtigen. In einer Klausur wird von Ihnen erwartet, dass Sie die einzelnen Einkünfte sicher erkennen und die entsprechenden steuerlichen Konsequenzen anwenden können.

Beispiel

Lieselotte Meyer hat das 65. Lebensjahr überschritten und erhält nun für das Jahr 00 monatlich eine Rente von 800 €. Der Bezug der Rente führt zu Einkünften im Sinne des § 22 EStG. Ihr Mann Otto Meyer war Studiendirektor an einem Gymnasium und bezieht eine Pension von monatlich 3.000 €. Otto Meyer erzielt keine Einkünfte aus § 22 EStG, da die Einkünfte aus der Beamtenpension zu den Einkünften nach § 19 Abs. 1 Nr. 2 EStG zählen.

Überblick über die Überschusseinkünfte

Ermittlung der Einkünfte

Die Ermittlung der Einkünfte richtet sich danach, ob es sich um Gewinneinkünfte oder Überschusseinkünfte handelt. Bei den Gewinneinkünften – Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb und selbständiger Arbeit – erfolgt die Ermittlung des zu versteuernden Gewinns durch den Betriebsvermögensvergleich oder durch Einnahmenüberschussrechnung, bei der die Betriebsausgaben von den Betriebseinnahmen abgezogen werden.

Die Überschusseinkünfte, wie Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit, Kapitalvermögen, Vermietung und Verpachtung sowie sonstige Einkünfte, werden hingegen ermittelt, indem die Werbungskosten von den Einnahmen abgezogen werden. Hier gilt das sogenannte Zufluss- und Abflussprinzip, das besagt, dass Einnahmen und Ausgaben jeweils im Jahr ihres tatsächlichen Zuflusses oder Abflusses berücksichtigt werden.

Die genaue und korrekte Ermittlung der Einkünfte ist entscheidend, da sie die Basis für die Berechnung des zu versteuernden Einkommens bildet und damit die Steuerlast maßgeblich beeinflusst.

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Beispiel

Hans ist Kaufmann und muss bilanzieren. Er verkauft seinem Kunden einen Traktor und schreibt ihm eine Rechnung. Er muss in der Buchhaltung die Forderung aktivieren, sein Gewinn wird entsprechend erhöht. Der Kunde hat die Rechnung am Ende des Jahres noch nicht bezahlt, aber der Gewinn des Hans wurde bereits erhöht und er muss ihn versteuern, obwohl er noch kein Geld erhalten hat.

Peter ermittelt seinen Gewinn hingegen nach § 4 Abs. 3 EStG. Er muss im gleichen Fall erst eine Versteuerung vornehmen, wenn der Kunde die Rechnung tatsächlich bezahlt und ihm das Geld zugeflossen ist.