Einkunftsermittlungsarten

Einkunftsermittlungsarten

Die Einkünfteermittlung bildet die Grundlage für die steuerliche Bemessungsgrundlage und erfolgt nach deutschem Steuerrecht in zwei Kategorien: den Überschusseinkunftsarten und den Gewinneinkunftsarten.

Gemäß § 2 Abs. 2 EStG werden Einkünfte als Gewinn bei Gewinneinkunftsarten oder als Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten bei Überschusseinkunftsarten ermittelt. Diese Unterscheidung liegt der Erfassung der sieben Einkunftsarten im Einkommensteuergesetz zugrunde. Im deutschen Steuersystem zeigt sich somit eine Dualität: Einerseits wird die objektive Leistungsfähigkeit über Gewinne gemessen, andererseits spiegelt das subjektive Nettoprinzip den tatsächlichen Zuwachs der wirtschaftlichen Verfügungsmacht wider.

Überschusseinkunftsarten

Die Überschusseinkunftsarten werden durch den Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten gemäß § 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG ermittelt. Diese Einkünfte umfassen:

• Nichtselbstständige Arbeit, § 19 EstG
• Kapitalvermögen, § 20 EStG
• Vermietung und Verpachtung, § 21 EStG
• Sonstige Einkünfte, § 22 EstG

Gewinneinkunftsarten

Die Gewinneinkunftsarten umfassen Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb und selbstständiger Arbeit, wobei der Gewinn auf verschiedene Weisen ermittelt werden kann:

• Einnahmenüberschussrechnung (§ 4 Abs. 3 EStG): Diese vereinfachte Gewinnermittlungsmethode wird von nicht buchführungspflichtigen Steuerpflichtigen genutzt. Hierbei wird der Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ermittelt.

• Betriebsvermögensvergleich (§§ 4 Abs. 1 und 5 Abs. 1 EStG): Bei buchführungspflichtigen Gewerbetreibenden erfolgt die Gewinnermittlung durch den Vergleich des Betriebsvermögens am Anfang und Ende des Wirtschaftsjahres, bereinigt um Entnahmen und Einlagen.

• Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen für Land- und Forstwirte: Land- und Forstwirte ohne Buchführungspflicht können ihren Gewinn pauschal nach Durchschnittssätzen ermitteln.

• Tonnagesteuer (§ 5a EStG): Für Gewinne aus dem Betrieb von Seeschiffen im internationalen Verkehr kann die Tonnagesteuer als pauschale Gewinnermittlungsmethode angewandt werden.

Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten

Die steuerliche Buchführungspflicht ergibt sich aus den Vorschriften der §§ 140 und 141 der Abgabenordnung.

§ 140 AO: Derivative Buchführungspflicht

Gemäß § 140 AO besteht eine steuerliche Buchführungspflicht für diejenigen, die nach anderen Gesetzen (außerhalb des Steuerrechts) zur Buchführung verpflichtet sind und deren Aufzeichnungen für steuerliche Zwecke von Bedeutung sind. Das Steuerrecht greift hier auf außersteuerliche Vorschriften zurück und leitet daraus die steuerliche Buchführungspflicht ab. Man spricht dabei von der „derivativen Buchführungspflicht“.

Diese Pflicht betrifft insbesondere Kaufleute, die gemäß § 238 HGB zur Buchführung nach den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung verpflichtet sind. Im Rahmen der Abgabenordnung wird dieses Thema unter dem Punkt abgeleitete Buchführungs- und Aufzeichnungspflicht behandelt.

§ 141 AO: Originäre Buchführungspflicht

Falls keine Buchführungspflicht nach § 140 AO besteht, kann sich eine steuerliche Buchführungspflicht originär aus § 141 AO ergeben. Diese Vorschrift richtet sich an gewerbliche Unternehmer sowie an Land- und Forstwirte, die bestimmte Größenmerkmale überschreiten. Freiberufler sind hiervon jedoch ausgenommen.

Im Kurs zur Abgabenordnung wird auch die originäre Buchführungspflicht nach § 141 AO behandelt. Den hierzu gehörenden Abschnitt finden Sie hier. Dieser Abschnitt wird gesondert besprochen und stellt sicher, dass steuerlich relevante Buchführungspflichten für Unternehmer, die nicht bereits anderweitig verpflichtet sind, festgelegt sind.

Zusammenfassung

Die steuerliche Buchführungspflicht lässt sich zusammenfassen in:

1. Derivative Buchführungspflicht (§ 140 AO): Greift bei bestehender Buchführungspflicht nach außersteuerlichen Vorschriften, insbesondere nach dem Handelsgesetzbuch.
2. Originäre Buchführungspflicht (§ 141 AO): Greift, wenn keine andere Buchführungspflicht besteht, jedoch bestimmte Größenmerkmale bei gewerblichen Unternehmern und Land- und Forstwirten überschritten werden

Gewinnermittlung bei Bilanzierenden

Bei der Gewinnermittlung durch Buchführung sind zum Ende eines Wirtschaftsjahres ein Jahresabschluss in Form einer Bilanz und einer Gewinn-und-Verlust-Rechnung aufzustellen. Aus dem Geschäftsabschluss sollen das Vermögen, die Schulden sowie der Gewinn des Unternehmens ersichtlich sein. Diese Gewinnermittlungsart wird auch als Betriebsvermögensvergleich oder Bestandsvergleich bezeichnet. Sie gilt grundsätzlich für alle selbstständigen Steuerpflichtigen, die buchführungspflichtig sind oder freiwillig Bücher führen und jährlich Abschlüsse machen.

Darüber hinaus sind Kapitalgesellschaften und bestimmte Personenhandelsgesellschaften ohne persönlich haftenden Gesellschafter nach dem Handelsgesetzbuch dazu verpflichtet, den Jahresabschluss um einen Anhang zu erweitern, der zusätzliche Informationen und Erläuterungen zur Bilanz sowie zur Gewinn-und-Verlust-Rechnung enthält. Die Pflicht zur Erstellung eines Lageberichts besteht für mittelgroße und große Kapitalgesellschaften, in dem die Geschäftsführung die Lage und die Aussichten des Unternehmens darlegt. Diese zusätzlichen Dokumente dienen dazu, ein genaueres Bild der wirtschaftlichen Situation des Unternehmens zu vermitteln und sind ein wichtiger Bestandteil der Rechnungslegung.

Bei Einkünften aus einem Gewerbebetrieb müssen folgende Personen Bücher führen:

• Kaufleute, die nach dem Handelsgesetzbuch dazu verpflichtet sind.
• Gewerbetreibende, deren Gewinn 80.000 EUR oder deren Umsatz 800.000 EUR übersteigt und die das Finanzamt zur Buchführung auffordert.

Betriebsvermögensvergleich oder Bestandsvergleich

Bei dieser Form der Gewinnermittlung geht man von der Überlegung aus, dass bei einer Änderung des betrieblichen Eigenkapitals (= Betriebsvermögen) grundsätzlich in Höhe des Differenzbetrages ein Gewinn oder Verlust entstehen muss.

Das Eigenkapital wird durch Einlagen erhöht. Andererseits wird das betriebliche Vermögen durch die Entnahme gemindert.

§ 4 Abs. 1 EStG schreibt vor, dass die Einlagen und Entnahmen, die in keinem Zusammenhang mit dem betrieblichen Bereich stehen, korrigierend zu berücksichtigen sind. Der danach verbleibende Betrag ist der Gewinn/Verlust des Unternehmens.

Einnahmen-Überschussrechnung

Die Bezeichnung Einnahmen-Überschussrechnung (EÜR) lässt sich durch die Gewinnermittlung erklären: Hier wird der Überschuss der Einnahmen über die Ausgaben als Gewinn verzeichnet.

Die vereinfachte Formel lautet demnach: Einnahmen – Ausgaben = Gewinn

Grundlage für die EÜR ist das Einkommensteuergesetz (§ 4 Abs. 3 EStG), weshalb diese Gewinnermittlung umgangssprachlich auch als „4/3-Rechnung“ bezeichnet wird, obwohl dieser Begriff nicht offiziell ist. Nach § 4 Abs. 3 EStG können Steuerpflichtige, die gesetzlich nicht zur Buchführung und Bilanzierung verpflichtet sind, als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen.

„Steuerpflichtige, die nicht auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen […] können als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen.“

Kreis der Berechtigten für die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG

Erst bei einer negativen Abgrenzung zur Pflicht der doppelten Buchhführung kann die vereinfachte Gewinnermittlungsart nach § 4 Abs. 3 EStG in Anspruch genommen werden.

Gewerbetreibende, Land- und Forstwirte

Sind die Voraussetzungen der §§ 140, 141 AO nicht erfüllt, können Land- und Forstwirte sowie Gewerbetriebende unter bestimmten Voraussetzungen Ihren Gewinn / Verlust auch mit einer Einnahme-Überschussrechnung (EÜR) ermitteln.

Voraussetzungen:

1. der Jahresumsatz beträgt maximal 800.000 € und / oder
2. der Jahresgewinn beträgt maximal 80.000 €

Freiberufler mit Einkünften im Sinne des § 18 EStG

Freiberufler haben grundsätzlich die Wahlfreiheit und können die Gewinnermittlungsart ohne Einschränkung wählen. Diese Berufsgruppe ist weder von der derivativen noch von der originären Buchführungspflicht betroffen. Freiberufler können daher entscheiden, ob sie ihren Gewinn mittels EÜR oder durch Bilanzierung ermitteln möchten.

Inhalt der Einnahme-Überschussrechnung

Für die Einnahmen-Überschussrechnung genügt es, einfache Aufzeichnungen zu führen, in denen sämtliche Einnahmen und Ausgaben des Jahres erfasst werden. Steuerpflichtige, die ihren Gewinn über die EÜR ermitteln, müssen dabei stets das Kalenderjahr zugrunde legen – ein abweichendes Wirtschaftsjahr ist hier nicht zulässig.

Nach dem sogenannten „Zufluss-Abfluss-Prinzip“ (§ 11 EStG) sind Betriebseinnahmen in dem Kalenderjahr anzusetzen, in dem sie tatsächlich zufließen, und Betriebsausgaben in dem Jahr abzusetzen, in dem sie tatsächlich abfließen.

Die EÜR gilt als sogenannte „lex imperfecta“-Regelung. Während die bilanzielle Gewinnermittlung durch den Betriebsvermögensvergleich detailliert in den §§ 4 Abs. 1 und 5 ff. EStG (inklusive §§ 4a-e) geregelt ist, hat der Gesetzgeber für die Einnahmen-Überschussrechnung (§ 4 Abs. 3 EStG) eine kompakte Regelung von nur fünf Sätzen als ausreichend erachtet.

Die bewusst offen gelassenen Regelungslücken werden weitgehend durch die Prinzipien der bilanziellen Gewinnermittlung geschlossen, insbesondere unter Berücksichtigung der „Totalgewinnidentität“. Dadurch wird sichergestellt, dass der Gesamtgewinn eines Unternehmens über seine gesamte Lebensdauer hinweg unabhängig von der Gewinnermittlungsart gleich ist. Dieser einheitliche Gewinnbegriff wird als ausreichende Rechtfertigung für die einfachere Regelung der EÜR gesehen.

Formelle Anforderungen und Belegführung

Bei der Einnahmen-Überschussrechnung ist keine formelle Buchführung notwendig. Bestandskonten oder Kassenbücher sind nicht erforderlich. Es müssen jedoch sämtliche Betriebseinnahmen und -ausgaben durch eine ordnungsgemäße Belegführung oder geordnete Belegablage dokumentiert werden, sodass die Finanzbehörden deren Richtigkeit und Vollständigkeit überprüfen können.

Grundlagen der Einnahmen-Überschussrechnung

Die Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich und die Aufstellung einer Bilanz sind komplex und erfordern besondere Kenntnisse. Daher erlaubt das Einkommensteuergesetz in bestimmten Fällen eine alternative Gewinnermittlung durch einen einfachen Vergleich von Betriebseinnahmen und -ausgaben. Der Gewinn wird in diesem Fall durch eine einfache Zufluss- und Abflussrechnung ermittelt. Der folgende Abschnitt erläutert, wann der Gewinn durch Einnahmen-Überschussrechnung ermittelt werden darf und wie dies technisch funktioniert.

Bei der Einnahmen-Überschussrechnung wird der Gewinn durch eine Gegenüberstellung von Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben ermittelt. Diese einfache Methode basiert auf der Annahme, dass sich Änderungen im Betriebsvermögen letztlich auch in Einnahmen und Ausgaben widerspiegeln. Ein Vorteil dieser Methode liegt darin, dass weder Bestände aufgezeichnet noch eine Inventur durchgeführt werden muss, da es sich um eine klassische Geldflussrechnung handelt. Dabei wird das Zufluss- und Abflussprinzip umgesetzt, was bedeutet, dass Einnahmen und Ausgaben erst dann erfasst werden, wenn sie tatsächlich fließen – anders als bei der Gewinnermittlung nach § 5 Abs. 1 oder § 4 Abs. 1 EStG.

Anwendungsbereich der Einnahmen-Überschussrechnung

Die Gewinnermittlungsvorschrift des § 4 Abs. 3 EStG ermöglicht bestimmten Steuerpflichtigen eine vereinfachte Methode der Gewinnermittlung durch eine Einnahmen-Überschussrechnung. Diese Option steht Steuerpflichtigen offen, die nach den §§ 140 und 141 AO nicht zur Buchführung und Bilanzierung verpflichtet sind. Die Buchführungspflicht betrifft im Allgemeinen Kaufleute und bestimmte gewerbliche Unternehmer sowie Land- und Forstwirte, die bestimmte Umsatz- oder Gewinngrenzen überschreiten. Die Vorschriften zur derivativen und originären Buchführungspflicht regeln detailliert, wer diese Pflichten erfüllt.

Voraussetzungen für die EÜR und Abgrenzung zur Bilanzierung

Steuerpflichtige, die keine Buchführungspflicht haben, wie etwa Freiberufler oder Kleingewerbetreibende mit "überschaubarem" Geschäftsbetrieb (z. B. Kioskbetreiber), dürfen ihren Gewinn durch Gegenüberstellung von Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben nach § 4 Abs. 3 EStG ermitteln. Damit entfällt die Notwendigkeit, das Betriebsvermögen und Bestände zu erfassen oder Inventuren durchzuführen.

Grundprinzip der Einnahmen-Überschussrechnung: Zufluss-Abfluss-Prinzip

Das Kernprinzip der EÜR ist das Zufluss-Abfluss-Prinzip gemäß § 11 EStG. Betriebseinnahmen und -ausgaben werden erst im Zeitpunkt des tatsächlichen Geldflusses erfasst, d. h., sobald sie zu- oder abgeflossen sind. Dies steht im Gegensatz zur Gewinnermittlung durch Bilanzierung (§ 4 Abs. 1 und § 5 EStG), bei der Erträge und Aufwendungen bereits beim Entstehen – unabhängig vom tatsächlichen Zahlungszeitpunkt – berücksichtigt werden.

Besonderheiten und Abweichungen vom Zufluss-Abfluss-Prinzip in der EÜR

Obwohl die EÜR auf dem Zufluss-Abfluss-Prinzip basiert, gibt es einige Fälle, in denen die Methode abweichende Regelungen erfordert:

• Abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens

Bei abnutzbaren Wirtschaftsgütern (z. B. Büroausstattung, Maschinen) greift das Prinzip der planmäßigen Abschreibung (AfA). Diese Güter müssen gemäß § 4 Abs. 3 S. 3 EStG über ihre betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abgeschrieben werden. Für geringwertige Wirtschaftsgüter (GWG) gelten zusätzliche Vereinfachungsregeln (§ 6 Abs. 2 und 2a EStG).

• Nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter

Nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, wie Grundstücke oder Wertpapiere, dürfen erst beim tatsächlichen Zufluss eines Veräußerungserlöses gewinnwirksam erfasst werden (§ 4 Abs. 3 S. 4 EStG). Das bedeutet, dass die Anschaffungskosten dieser Wirtschaftsgüter beim Erwerb nicht als Betriebsausgabe geltend gemacht werden können. Der Aufwand wird erst bei einem späteren Verkauf berücksichtigt.

• Einschränkungen der EÜR bei Rückstellungen und Rechnungsabgrenzungsposten

Im Gegensatz zur Bilanzierung erlaubt die EÜR weder die Bildung von Rückstellungen noch von Rechnungsabgrenzungsposten. Aufwendungen dürfen nur dann als Betriebsausgabe erfasst werden, wenn sie tatsächlich abgeflossen sind. Ausnahmen bestehen jedoch, wenn spezielle Vorschriften, wie § 6c EStG (Rücklage nach § 6b EStG) einschlägig sind.

Zusammenfassung

Die Einnahmen-Überschussrechnung bietet Steuerpflichtigen, die nicht zur Buchführung verpflichtet sind, eine vereinfachte Methode der Gewinnermittlung. Während bei der Bilanzierung alle Erträge und Aufwendungen periodengerecht erfasst werden, berücksichtigt die EÜR nur tatsächliche Geldflüsse. Die Anwendung des Zufluss-Abfluss-Prinzips macht diese Methode transparent und reduziert den Dokumentationsaufwand erheblich, während sie durch spezielle Vorschriften zur Abschreibung und zum Umgang mit Anlagevermögen teilweise der Bilanzierung angenähert wird.

Vergleich der Gewinnermittlungsmethoden

In diesem Video vergleichen wir die Gewinnermittlungsmethoden EÜR und Bilanzierung und führen Sie in die wesentlichen Unterschiede zwischen diesen beiden Verfahren ein.

Betriebsvermögen

Auch bei der Gewinnermittlung durch Einnahmen-Überschussrechnung sind die Vorschriften zur Zuordnung von Wirtschaftsgütern zum notwendigen, gewillkürten oder Privatvermögen zu beachten.

• Zum notwendigen Betriebsvermögen gehören alle Wirtschaftsgüter, die ausschließlich und unmittelbar für eigenbetriebliche Zwecke genutzt werden (vgl. R 4.2 Abs. 1 Satz 1 EStR). Wirtschaftsgüter, die keine Grundstücke oder grundstücksgleichen Rechte sind, gelten ebenfalls als notwendiges Betriebsvermögen, wenn sie zu mehr als 50 % eigenbetrieblich genutzt werden (R 4.2 Abs. 1 Satz 4 EStR).
• Wirtschaftsgüter, die zwischen 10 % und 50 % betrieblich genutzt werden, können zum gewillkürten Betriebsvermögen gehören, sofern sie keine Grundstücke oder grundstücksgleichen Rechte sind (R 4.2 Abs. 1 Satz 5 EStR). Die Zuordnung muss durch zeitnahe Dokumentation erfolgen (H 4.2 Abs. 9 EStH, 'Nachweis der Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen').
• Alle Wirtschaftsgüter, die weder zum notwendigen noch zum gewillkürten Betriebsvermögen gehören, gelten als Privatvermögen des Steuerpflichtigen.

Im folgenden Video werden die Grundlagen zur Zuordnung von Vermögenswerten zum notwendigen Betriebsvermögen, gewillkürten Betriebsvermögen und Privatvermögen erläutert. Sie erhalten detaillierte Einblicke in die entsprechenden rechtlichen Vorschriften und praktische Beispiele zur Umsetzung in der Praxis.

Betriebseinnahmen

Da der Begriff der Betriebseinnahmen gesetzlich nicht definiert ist, wird er als Gegenbegriff zu den Betriebsausgaben im Sinne des § 4 Abs. 4 EStG verstanden. Nach H 4.7 EStH sind Betriebseinnahmen 'Zugänge von Wirtschaftsgütern in Form von Geld oder Geldeswert, die durch den Betrieb veranlasst sind'. Diese Veranlassung ergibt sich aus einem sachlichen und wirtschaftlichen Zusammenhang.

Betriebseinnahmen im Sinne des Einkommensteuergesetzes

Betriebseinnahmen sind sämtliche Zugänge von Wirtschaftsgütern in Form von Geld oder Geldeswert, die durch den Betrieb veranlasst sind (§ 4 Abs. 4 EStG i.V.m. H 4.7 EStH). Sie umfassen alle Einkünfte, die im Rahmen eines Unternehmens oder einer freiberuflichen Tätigkeit erzielt werden und in einem wirtschaftlichen Zusammenhang mit dieser Tätigkeit stehen. Betriebseinnahmen erhöhen somit den Gewinn und sind steuerlich relevant. Im Folgenden sind typische Beispiele für Betriebseinnahmen aufgeführt:

• Umsatzerlöse

Einnahmen aus dem Verkauf von Waren oder Dienstleistungen, die den Kern des Betriebszwecks darstellen, sind klassische Betriebseinnahmen. Beispielsweise sind die Verkaufserlöse eines Einzelhändlers oder die Honorare eines Rechtsanwalts Betriebseinnahmen.

• Nebeneinnahmen

Neben den eigentlichen Umsatzerlösen können auch andere Einnahmen als Betriebseinnahmen gelten, wenn sie mit dem Betrieb im Zusammenhang stehen. Dazu zählen zum Beispiel:

1. Mieteinnahmen für betrieblich genutzte Immobilien oder Anlagen.
2. Einnahmen aus dem Verkauf von Betriebsausstattung, die nicht mehr benötigt wird.
3. Einnahmen aus Lizenz- oder Markenrechten, wenn diese zum Betriebsvermögen gehören.

• Subventionen und Zuschüsse

Öffentliche Fördergelder oder Subventionen, die zur Unterstützung des Unternehmens gezahlt werden und betrieblich veranlasst sind, zählen ebenfalls zu den Betriebseinnahmen. Beispiele sind Corona-Hilfen oder Innovationszuschüsse.

• Versicherungsentschädigungen

Zahlungen von Versicherungen, die Schäden an betrieblichen Wirtschaftsgütern decken, gelten ebenfalls als Betriebseinnahmen, sofern die Entschädigung für den betrieblichen Bereich gezahlt wird (z. B. Ersatzleistungen für den Verlust von Maschinen oder Fahrzeugen).

• Eigenverbrauch und private Entnahmen

Private Entnahmen von Waren oder Dienstleistungen aus dem Betrieb für den eigenen Gebrauch oder für Angehörige werden ebenfalls als Betriebseinnahmen gewertet. Diese Entnahmen sind zu bewerten und steuerlich als Einnahmen anzusetzen, da sie den betrieblichen Gewinn mindern.

• Schuldenerlasse

Erlässt ein Gläubiger dem Unternehmer betriebliche Schulden, wird der dadurch entstandene Vorteil als Betriebseinnahme angesetzt. Ein Erlass führt also zu einer Erhöhung des steuerpflichtigen Einkommens, da dadurch der Gewinn im Unternehmen steigt.

• Wechselkursgewinne

Gewinne aus Fremdwährungsgeschäften oder Währungsumrechnungen, die im Rahmen der betrieblichen Tätigkeit anfallen, gelten als Betriebseinnahmen. Sie ergeben sich etwa, wenn ein Unternehmen Fremdwährungen günstig eingekauft und teurer verkauft hat.

• Verkauf von Anlagevermögen

Der Erlös aus dem Verkauf von Anlagevermögen, das zum Betriebsvermögen gehört (z. B. Maschinen oder Fahrzeuge), stellt ebenfalls eine Betriebseinnahme dar, da diese Güter betriebsbedingt angeschafft wurden.

Zusammenfassung

Betriebseinnahmen umfassen alle betrieblich veranlassten Einkünfte, die direkt oder indirekt mit der Tätigkeit des Unternehmens in Zusammenhang stehen. Sie erhöhen den betrieblichen Gewinn und sind daher steuerlich zu berücksichtigen. Entscheidend ist stets der wirtschaftliche Zusammenhang mit dem Betrieb, der darüber entscheidet, ob es sich um eine Betriebseinnahme oder um private Einkünfte handelt.

Ermittlung der Betriebseinnahmen

Durchlaufende Posten

Im Rahmen der Einnahmen-Überschussrechnung gelten als durchlaufende Posten solche Beträge, die ein Unternehmen im Namen und für Rechnung eines Dritten vereinnahmt oder verausgabt. Da das Unternehmen hierbei lediglich als Vermittler fungiert, werden diese Posten nicht als eigene Betriebseinnahmen oder -ausgaben betrachtet.

Typische Beispiele für durchlaufende Posten sind:

• Einbehaltene und abgeführte Steuern: Zum Beispiel die Lohnsteuer, die ein Arbeitgeber im Namen der Mitarbeiter an das Finanzamt abführt.
• Kundenzahlungen, die an Dritte weitergeleitet werden: In der Gastronomie etwa Trinkgelder, die der Inhaber einsammelt und an das Personal weitergibt.
• Vereinnahmte und weitergeleitete Sozialversicherungsbeiträge: Diese werden von Arbeitgebern für Angestellte einbehalten und an die Sozialversicherungsträger abgeführt.

Da durchlaufende Posten wirtschaftlich nicht das Betriebsvermögen des Unternehmens betreffen, sind sie nach § 4 Abs. 3 Satz 2 EStG weder Betriebseinnahmen noch -ausgaben und haben keine Auswirkungen auf das Ergebnis der EÜR. Sie werden getrennt von den eigentlichen Betriebseinnahmen und -ausgaben in der Buchhaltung und in der Steuererklärung ausgewiesen, um die Abgrenzung klar darzustellen.

Umsatzsteuer

In der Einnahmenüberschussrechnung spielen Umsatzsteuer und Vorsteuer eine zentrale Rolle, wobei ihre Behandlung sich grundlegend von durchlaufenden Posten unterscheidet.

Umsatzsteuer

• Einnahmeseite: Wenn ein Unternehmen umsatzsteuerpflichtige Leistungen erbringt, erhebt es Umsatzsteuer, die als Verbindlichkeit gegenüber dem Finanzamt gilt. In der EÜR wird der Bruttoumsatz, also der Umsatz inklusive Umsatzsteuer, als Betriebseinnahme erfasst.
• Abführung an das Finanzamt: Die eingenommene Umsatzsteuer wird regelmäßig (monatlich, vierteljährlich oder jährlich) an das Finanzamt abgeführt und bis zur Abführung als Verbindlichkeit gegenüber dem Finanzamt geführt.

Vorsteuer

• Ausgabenseite: Die Vorsteuer ist die Umsatzsteuer, die ein Unternehmen auf seine Eingangsrechnungen (z.B. für Warenlieferungen, Dienstleistungen) bezahlt hat. Unternehmen, die vorsteuerabzugsberechtigt sind, können diese Vorsteuer als Vorsteuerabzug geltend machen.
• Verrechnung mit Umsatzsteuer: In der Umsatzsteuervoranmeldung wird die Vorsteuer mit der Umsatzsteuer verrechnet. Ist die Vorsteuer höher als die Umsatzsteuer, entsteht ein Vorsteuerüberhang, der vom Finanzamt erstattet wird. Ist die Umsatzsteuer höher, muss die Differenz an das Finanzamt abgeführt werden.

In der EÜR wird der Bruttoumsatz inklusive Umsatzsteuer als Einnahme und die brutto bezahlten Betriebsausgaben inklusive Vorsteuer als Ausgaben erfasst. Der Vorsteuerabzug erfolgt jedoch in der Umsatzsteuervoranmeldung und beeinflusst nicht direkt die EÜR.

Vorsteuerbeträge und Anschaffungs-/Herstellungskosten (AK/HK)

Vorsteuerbeträge zählen zu den Betriebsausgaben, außer wenn sie den Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts zugeordnet werden (§ 9b Abs. 1 EStG). Dies trifft zu, wenn der Vorsteuerabzug nicht möglich ist, etwa in folgenden Fällen:

• Nichtabziehbare Vorsteuer

Nutzt ein Unternehmen Güter für umsatzsteuerpflichtige und umsatzsteuerfreie Umsätze, kann die Vorsteuer teilweise oder vollständig nicht abziehbar sein und wird den AK/HK des Wirtschaftsguts zugerechnet.

• Nichtunternehmerischer Bereich

Bei Wirtschaftsgütern für rein private oder nichtunternehmerische Zwecke ist der Vorsteuerabzug nicht möglich. Die Vorsteuer wird dann den AK/HK zugerechnet.

• Umsatzsteuerfreie Umsätze

Tätigt ein Unternehmen umsatzsteuerfreie Umsätze, z. B. in der Medizin oder Bildung, ist kein Vorsteuerabzug möglich, und die Vorsteuer wird zu den AK/HK gezählt.

In diesen Fällen erhöht die nicht abziehbare Vorsteuer die Abschreibungsgrundlage und wirkt sich über die Nutzungsdauer des Wirtschaftsguts steuerlich aus. Die in Rechnungen gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer wird zu den AK/HK gerechnet, wenn ein Vorsteuerabzug nach UStG nicht zulässig ist.

Aufrechnungen

In dieser Videoreihe wird das Thema Zu- und Abfluss in der Einnahmenüberschuss-Rechnung umfassend behandelt. Die Serie umfasst drei Videos, die sich jeweils auf spezifische Aspekte konzentrieren.

Aufrechnung und ihre steuerliche Behandlung

Das erste Video konzentriert sich auf die Einzelheiten der Aufrechnung gemäß § 387 BGB und deren steuerrechtliche Aspekte gemäß § 226 AO. Ein Prüfschema zur Bestimmung des Zeitpunkts für den Zu- oder Abfluss bei Aufrechnungsfällen wird eingehend erläutert.

 Zeitliche Zuordnung von Ärztehonoraren

Das zweite Video behandelt die zeitliche Erfassung des Zahlungszuflusses bei Ärztehonoraren. Es wird detailliert auf die unterschiedlichen Abwicklungsverfahren für Privatpatienten, sowohl mit als auch ohne Beteiligung einer privatärztlichen Verrechnungsstelle, sowie auf die Abrechnungsmodalitäten mit gesetzlichen Krankenkassen eingegangen.

Erlassvertrag und Zu-/Abflusszeitpunkte

Im dritten Video steht der Erlassvertrag gemäß § 397 BGB im Mittelpunkt. Es wird sowohl auf betriebliche als auch private Gründe für einen Erlass eingegangen. Außerdem wird der einseitige Verzicht auf Forderungen besprochen. Das Video wird mit einem anschaulichen Beispiel abgerundet.

Einlagen

Die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 Satz 1 EStG basiert auf dem Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben. Dabei ist es wichtig, dass außerbetriebliche Wertbewegungen den Gewinn nicht beeinflussen. Einlagen – also Zuführungen aus dem Privatvermögen – werden daher getrennt behandelt, um sicherzustellen, dass außerbetriebliche Vorgänge den Gewinn nicht verändern und eine Gleichheit des Gesamtgewinns zur Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich gewährleistet ist.

Geldeinlagen

Bei Geldeinlagen handelt es sich um private Einzahlungen auf das Geschäftskonto. Diese bewegen den Gewinn nicht und dürfen daher weder als Betriebseinnahme noch als Betriebsausgabe erfasst werden.

Einlage von Wirtschaftsgütern

Wenn ein Steuerpflichtiger aus seinem Privatvermögen Wirtschaftsgüter (z. B. Waren, Maschinen) in den Betrieb einbringt, gelten diese als Einlage und können je nach Art des Wirtschaftsguts unterschiedlich auf den Gewinn wirken:

• Umlaufvermögen

Bei der Einlage von Umlaufvermögen (z. B. Waren für den Weiterverkauf) wird der Einlagewert als Betriebsausgabe erfasst.

• Abnutzbare Anlagegüter
  Abnutzbare Wirtschaftsgüter werden mit dem Einlagewert in das Betriebsvermögen eingebracht, jedoch nicht direkt als Betriebsausgabe erfasst. Stattdessen erfolgt eine Abschreibung (AfA) über die Nutzungsdauer. Bei der Veräußerung darf der Restwert als Betriebsausgabe angesetzt werden.

• Nicht abnutzbare Anlagegüter

Bewertung:

Einlagen sind grundsätzlich gemäß § 4 Abs. 1 S. 8 EStG alle Wirtschaftsgüter, die dem Betriebsvermögen aus der privaten bzw. nicht betrieblichen Sphäre durch den Steuerpflichtigen zugeführt werden. Wie oben erläutert, wirken sich Geldeinlagen sich auf den Gewinn bei der Ermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG nicht aus.

Bei der Zuführung eines Wirtschaftsgutes liegen bei Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens Betriebsausgaben vor. Bei abnutzbaren Wirtschaftsgütern findet eine Abschreibung über die Nutzungsdauer statt. Bei der Veräußerung kann dann der Restwert noch abgezogen werden, sofern dies nicht bereits nach § 9 Abs. 1 Nr. 7 S. 2 EStG mit der Anwendung von § 6 Abs. 2 EStG geschehen ist (H 6.12 EStH "Geringwertige Wirtschaftsgüter"). Bei nicht abnutzbaren Wirtschaftsgütern darf der Wert erst bei der Veräußerung als Betriebsausgabe abgezogen werden.

In den folgenden Videos wird das Thema Einlagen etwas detaillierter behandelt. Betrachten wir nun die Behandlung von Umlaufvermögen.

Behandlung und Bewertung von Einlagen

Das erste Video befasst sich mit der Behandlung von Einlagen und Aufwandseinlagen. Es werden die grundlegenden Konzepte und Verfahren erörtert, wie diese Einlagen behandelt werden.

Bewertung von Einlagen

Im zweiten Video liegt der Fokus auf der Bewertung der Einlagen. Hier wird speziell auf die Unterscheidung zwischen abnutzbaren und nicht abnutzbaren Sacheinlagen eingegangen. Das Video bietet detaillierte Einblicke in die Bewertungskriterien und Methoden, die in der steuerlichen Praxis Anwendung finden, um eine korrekte und gesetzeskonforme Bewertung dieser Einlagen sicherzustellen.

Entnahmen

Eine Entnahme liegt vor, wenn ein Wirtschaftsgut vom Betriebsvermögen in das Privatvermögen überführt wird. Dazu zählen Bar- und Sachentnahmen, immaterielle Werte sowie Nutzungs- und Leistungsentnahmen. Ein klassisches Beispiel ist die private Nutzung eines betrieblichen Fahrzeugs, wobei der private Nutzungsanteil als Entnahme erfasst wird.

Gemäß § 4 Abs. 1 S. 2 EStG ist eine Entnahme definiert als eine „Wertabgabe“ aus dem betrieblichen Bereich in den privaten (außerbetrieblichen) Bereich, die eine eindeutige Handlung des Steuerpflichtigen erfordert (ausdrücklich oder schlüssig). Für Wirtschaftsgüter des notwendigen Betriebsvermögens wird eine Entnahmehandlung bei ausschließlicher privater Nutzung vollzogen.

Bewertung von Entnahmen

Wird ein Wirtschaftsgut mit einem Restbuchwert entnommen, ist dieser abzuschreiben und als Betriebsausgabe zu verbuchen. Der Wert des entnommenen Gutes wird als Betriebseinnahme erfasst, was den betrieblichen Gewinn erhöhen kann.

Entnahmen sind gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG mit dem Teilwert zu bewerten. Unter Teilwert ist dabei der Wert zu verstehen, den ein Käufer für das Wirtschaftsgut zahlen würde, wenn er es im Rahmen des ganzen Beriebs erwerben würde (vgl. § 6 Abs. 1 Nr. 1 S. 3 EStG).

Entnahmen setzen eine klare Handlung des Steuerpflichtigen voraus und umfassen sowohl Geldentnahmen als auch die Entnahme von Waren und zeitweise die private Nutzung betrieblicher Gegenstände.

Geldentnahmen

Nur die betrieblich veranlassten Geldbewegungen dürfen bei der Einnahmen-Überschussrechnung erfasst werden. Außer den Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben haben Geldentnahmen keinerlei Bedeutung.

Entnahme von Waren und Erzeugnissen aus dem Betrieb (Sachentnahmen)

Hätte der Steuerpflichtige das Wirtschafsgut nicht entnommen, sondern veräußert, wären ihm Betriebseinnahmen zugeflossen. Diese Art der Vermögensminderung darf, als Aufwendung für die private Lebensführung des Steuerpflichtigen, die Einkünfte nicht mindern.

Bewertung: Entnahmen von Wirtschaftsgütern sind grundsätzlich mit dem Teilwert im Zeitpunkt der Entnahme anzusetzen, vgl. § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG.

Nutzungsentnahme

Frühere Ausgaben, die als Betriebsausgabe bereits berücksichtigt sind, sind bei einer Nutzungsentnahme als "fiktive"  Betriebseinnahme zu berücksichtigen.

Bewertung:

Gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG sind Entnahmen mit dem Teilwert zu bewerten. Geldentnahmen werden dabei nach ihrem Nennwert erfasst, während Sachentnahmen dem potenziellen Veräußerungswert gleichgesetzt werden.

Bei der Nutzungsentnahme, wie der teilweisen privaten Verwendung eines betrieblichen PKWs, sind die privaten Nutzungsanteile als fiktive Betriebseinnahme zu berücksichtigen. Nach H 6.12 "Nutzungen" EStH sind Nutzungen und Leistungen mit den tatsächlichen Selbstkosten zu erfassen, einschließlich Material- und Lohnkosten sowie Gemeinkostenzuschläge.

Entnahmen im Kontext der Einnahmenüberschussrechnung

Nach § 4 Abs. 3 EStG wird der Entnahmebegriff in der EÜR identisch wie beim Betriebsvermögensvergleich angewendet. Während Barentnahmen für die EÜR nicht relevant sind, werden Sach-, Nutzungs- und Leistungsentnahmen nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG bewertet.

Besondere Regelungen für Anlagegüter

Bei der Entnahme von Anlagegütern, wie beispielsweise einem PKW, wird der Teilwert der Entnahme angesetzt. Der noch nicht durch Abschreibungen verbrauchte Teil der Anschaffungskosten gilt als Betriebsausgabe. Gemäß § 4 Abs. 3 Satz 4 EStG sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten bestimmter Wirtschaftsgüter erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.

In den folgenden Videos wird das Thema Entnahmen vertieft. Das erste Video behandelt die Erfassung und Buchung von Entnahmen in der EÜR, von der Definition bis zur praktischen Handhabung. Das zweite Video konzentriert sich auf die Bewertung der Entnahmen, einschließlich der Bestimmung des Werts für entnommene Wirtschaftsgüter.

Im Anschluss an das erste Video, das sich auf die Behandlung von Entnahmen in der Einnahmenüberschussrechnung konzentrierte, geht das zweite Video tiefer in das Thema ein und fokussiert sich auf die Bewertung von Entnahmen. Hier werden wir detailliert erläutern, wie der Wert von entnommenen Wirtschaftsgütern, seien es Fahrzeuge, Geräte oder andere Gegenstände, für die Zwecke der EÜR bestimmt wird.

Fiktive Umsatzbesteuerung

Wenn Wirtschaftsgüter, die für den vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug genutzt wurden, für private Zwecke aus dem Unternehmen entnommen werden, wird dieser Vorgang gemäß § 3 Abs. 1b Nr. 1 UStG einer Lieferung gegen Entgelt gleichgestellt. Die Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer ist in diesen Fällen der Einkaufspreis des entnommenen Gegenstands zuzüglich eventueller Nebenkosten im Zeitpunkt der Entnahme (vgl. § 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG). Wenn keine genauen Daten zum ursprünglichen Einkaufspreis vorliegen, können die Werte vergleichbarer Gegenstände herangezogen werden.

Entnahme von Nutzungen und Leistungen

Erfolgt eine Entnahme von Nutzungen oder Leistungen aus dem Unternehmen, wird dieser Vorgang gemäß § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG einer sonstigen Leistung gegen Entgelt gleichgestellt. Die Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG sind die entstandenen Ausgaben, die zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben. Die Umsatzsteuer für diese Leistung stellt zwar eine Betriebsausgabe dar, unterliegt jedoch dem Abzugsverbot des § 12 Nr. 3 EStG. Die Hinzurechnung erfolgt im Zeitpunkt der Entnahme, wobei die Zahlung als Betriebsausgabe berücksichtigt wird.

Betriebsausgaben

Alle laufenden, betrieblich veranlassten Ausgaben, die weder zu den Anschaffungs- noch zu den Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts zählen, sind im Zeitpunkt der Zahlung als Betriebsausgabe abziehbar. Eine Ausnahme bilden die regelmäßig wiederkehrenden Ausgaben, die gemäß § 11 Abs. 2 Satz 2 EStG abweichend behandelt werden, wie beispielsweise:

• Mieten, Pachten
• Löhne, Gehälter
• betriebliche Versicherungen, usw.

Anlagevermögen

Die Gewinnermittlung in der EÜR erfolgt grundsätzlich nach dem strengen Zu- und Abflussprinzip gemäß § 11 EStG. Dieses Prinzip findet jedoch bei der Abschreibung von Anlagevermögen keine Anwendung.

Umlaufvermögen

Aufwendungen für den Erwerb von Umlaufvermögen, wie z. B. Waren, werden als Betriebsausgaben erfasst und im Zeitpunkt des Geldabflusses berücksichtigt.

Befinden sich hingegen Wertpapiere, Grundstücke oder Gebäude im Umlaufvermögen, dürfen die Anschaffungskosten erst zum Zeitpunkt der Veräußerung oder Entnahme als Betriebsausgaben abgezogen werden (§ 4 Abs. 3 Satz 4 EStG i. V. m. § 52 Abs. 6 Satz 3 EStG).

Das folgende Video geht auf den Ausfall von Forderungen, den Diebstahl, den Schwund und die Unterschlagung ein.

Ausfall von Forderungen und betrieblichen Darlehen

Wenn eine betriebliche Forderung ausfällt, entstehen keine zusätzlichen Betriebsausgaben. Die Gewinnauswirkung ergibt sich aus dem Fehlen der erwarteten Einnahmen, da den Aufwendungen für die gelieferten Waren keine Einnahmen gegenüberstehen. Die ursprünglichen Betriebsausgaben bleiben im Zeitpunkt der Warenlieferung unverändert bestehen.

Betrieblicher Darlehensausfall

Kommt es zu einem Ausfall eines Darlehens, das ausschließlich aus betrieblichen Gründen an einen Dritten gewährt wurde, können Betriebsausgaben geltend gemacht werden, sobald endgültig feststeht, dass keine Rückzahlung zu erwarten ist (vgl. H 4.5 Abs. 2 „Darlehens- und Beteiligungsverlust“ EStH).

Diebstahl, Unterschlagung und Verderb

Wie beim Ausfall betrieblicher Forderungen stellt Diebstahl oder Unterschlagung keine zusätzliche Betriebsausgabe dar, da die Gewinnauswirkung bereits zum Zeitpunkt der Zahlung des Einkaufspreises der Waren eingetreten ist. Dieses Vorgehen gilt auch bei Verderb von Waren.

Diebstahl des Anlagevermögens

Bei gestohlenen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens kann der noch vorhandene Restbuchwert als Betriebsausgabe abgesetzt werden (H 4.5 Abs. 3 „Veräußerung abnutzbarer WG“ EStH).

Einbruchdiebstahl

Ein durch Einbruchdiebstahl entstandener Geldverlust ist nach § 4 Abs. 3 EStG nur dann als Betriebsausgabe abzugsfähig, wenn ein klarer und objektiv nachweisbarer betrieblicher Zusammenhang besteht (H 4.5 Abs. 2 „Diebstahl“ EStH).

In diesem Video erläutern wir die steuerliche Behandlung von Diebstahl und Unterschlagung in der Einnahmenüberschussrechnung. Dabei zeigen wir, wie solche verlustbedingten Vorfälle in der Gewinnermittlung steuerlich berücksichtigt werden.

Nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben

In diesem Abschnitt des Kurses betrachten wir die Besonderheiten der nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben im Rahmen der Gewinnermittlung mittels Einnahmen-Überschussrechnung. Diese Thematik wird auch im Kapitel "Nicht abzugsfähige Betriebsausgaben" aufgegriffen und dort detaillierter behandelt.

Betriebsausgaben

Im folgenden Video gehen wir auf die allgemeine Definition der Betriebsausgaben ein, erklären das Veranlassungsprinzip und erläutern den Zusammenhang zur Einnahmenüberschuss-Rechnung her.

Betriebsausgaben umfassen alle betrieblich veranlassten Aufwendungen, die nicht zu den Herstellungs- oder Anschaffungskosten eines Gegenstands zählen. Sie sind grundsätzlich im Zeitpunkt der Zahlung abziehbar. Aufwendungen für Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens (z. B. Waren) können sofort als Betriebsausgaben angesetzt werden, außer es handelt sich um Aufwendungen für Wertpapiere, Grund und Boden oder Gebäude. In diesen Fällen dürfen die Kosten erst bei Veräußerung oder Entnahme als Betriebsausgaben abgezogen werden (§ 4 Abs. 3 S. 4 EStG i. V. m. § 52 Abs. 6 S. 3 EStG).

Nichtabzugsfähige Betriebsausgaben: § 4 Abs. 5 EStG

Nichtabzugsfähige Betriebsausgaben sind Aufwendungen, die trotz betrieblicher Veranlassung steuerlich nicht vom Gewinn abgezogen werden dürfen. Diese Vorschriften dienen der Abgrenzung zwischen betrieblichen und privaten Ausgaben und sollen eine gerechte Besteuerung sicherstellen.

Im nächsten Video erläutern wir die Abgrenzung zwischen § 12 Nr. 1 EStG (privat veranlasste Aufwendungen) und § 4 Abs. 5 S. 1 EStG (nicht abzugsfähige Betriebsausgaben). Dabei konzentrieren wir uns auf die Differenzierung sowie die mögliche Aufteilung von Aufwendungen, um betrieblich und privat veranlasste Kosten korrekt zu trennen.

Die folgenden Videos widmen sich spezifischen Themen im Bereich der nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben. Im ersten Video geht es um Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte nach § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6 EStG.

Dieses Video befasst sich mit unangemessenen Aufwendungen gemäß § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 7 EStG sowie den steuerlichen Konsequenzen von Handlungen, die den Tatbestand einer Straftat erfüllen, entsprechend § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 10 EStG.

Geringwertige Wirtschaftsgüter und Sammelposten

Geringwertige Wirtschaftsgüter (GWG) sind bewegliche, abnutzbare und selbstständig nutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die eine bestimmte Anschaffungs- oder Herstellungskostengrenze nicht überschreiten. Sie bieten steuerliche Vorteile, da ihre Kosten entweder sofort oder über einen Sammelposten abgeschrieben werden können, was die Gewinnermittlung im Anschaffungsjahr entlastet.

GWG-Grenzen und Gesetzeslage seit 2018

Die aktuellen GWG-Grenzen gelten seit der Anhebung durch das Gesetz zur Modernisierung des Besteuerungsverfahrens zum 1. Januar 2018 und bleiben 2024 unverändert:

• Sofortabschreibung bis 800 Euro

Wirtschaftsgüter mit Anschaffungs- oder Herstellungskosten bis 800 Euro können im Jahr der Anschaffung oder Herstellung sofort in voller Höhe als Betriebsausgabe abgezogen werden (§ 6 Abs. 2 Satz 1 EStG).

• Aufzeichnungsgrenze bei 250 Euro

Wirtschaftsgüter, deren Anschaffungskosten unter 250 Euro liegen, können sofort abgeschrieben werden, ohne dass sie in einem gesonderten Verzeichnis erfasst werden müssen (§ 6 Abs. 2 Satz 4 EStG).

• Sammelposten für Wirtschaftsgüter zwischen 250,01 und 1.000 Euro

Alternativ zur Sofortabschreibung können Wirtschaftsgüter mit Anschaffungs- oder Herstellungskosten zwischen 250,01 Euro und 1.000 Euro in einem Sammelposten erfasst und über fünf Jahre gleichmäßig abgeschrieben werden (§ 6 Abs. 2a Satz 1 EStG).

Definition und Voraussetzungen von GWG

Damit ein Wirtschaftsgut als GWG behandelt werden kann, muss es bestimmte Anforderungen erfüllen, die die selbstständige Nutzung und die Abnutzbarkeit sicherstellen. Ein GWG muss:

1. Beweglich sein: Das Wirtschaftsgut muss von einem Ort zum anderen transportiert werden können, z. B. ein Bürostuhl oder ein Laptop.
2. Abnutzbar sein: Es muss einem natürlichen Verschleiß unterliegen, der zu einem Wertverlust im Laufe der Zeit führt.
3. Selbstständig nutzbar sein: Das Wirtschaftsgut muss ohne das Vorhandensein weiterer Wirtschaftsgüter im Betrieb eigenständig genutzt werden können. Beispielsweise kann ein Laptop als GWG gelten, während eine Monitorhalterung allein nicht selbstständig genutzt werden kann und daher nicht als GWG einzustufen ist.

Nur bewegliche, abnutzbare und selbstständig nutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, deren Anschaffungs- oder Herstellungskosten zwischen 250,01 Euro und 800 Euro netto (für Sammelposten: 1.000 Euro netto) liegen, erfüllen die Kriterien für die steuerliche Behandlung als geringwertige Wirtschaftsgüter nach § 6 Abs. 2 EStG.

GWG-Sammelposten

Es besteht auch die Möglichkeit, GWG in einem Sammelposten zu bündeln. Wirtschaftsgüter, deren Anschaffungs- oder Herstellungskosten über einem bestimmten Mindestbetrag und unter einem Höchstbetrag liegen, können in diesen Sammelposten aufgenommen und über einen Zeitraum von fünf Jahren gleichmäßig abgeschrieben werden. 

Wirtschaftsgüter zwischen 250,01 € und 1.000 € können im Pool abgeschrieben werden. Bei Sofort-Abschreibung sind sie in ein Verzeichnis aufzunehmen. Bei einer Pool-Abschreibung muss die Wahl für alle Wirtschaftsgüter einheitlich ausgeübt werden. Der Sammelposten muss dann geschlossen über 5 Jahre aufgelöst werden. Wenn ein Wirtschaftsgut aus dem Sammelposten ausscheidet, hat dies nach § 6 Abs. 2a EStG keine Auswirkung.   

Nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten

Nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten können im Veranlagungszeitraum der Entstehung ebenfalls sofort als Betriebsausgaben abgezogen werden. Wenn die Herstellungs- oder Anschaffungskosten zwischen 250 € und 800 € liegen, ist ein sofortiger Abzug ebenfalls möglich. Die Grenzen werden dabei aus einer Nettosicht ohne Umsatzsteuer berechnet. Eine Abzugsfähigkeit als Vorsteuer ist für die Prüfung der Grenzen nach R 9b Abs. 2 S. 1 und 2 EStR nicht von Bedeutung.

Aufzeichnungspflicht

Laut § 6 Abs. 2 Satz 4 EStG müssen GWG in einem Verzeichnis erfasst werden, auch wenn sie sofort abgeschrieben werden können. In diesem Verzeichnis sind das Anschaffungsdatum, die Kosten und die Art des Gutes detailliert aufzuführen. Jedes GWG muss in diesem Verzeichnis erfasst werden.

In der realen Geschäftswelt erfolgt die Dokumentation von geringwertigen Wirtschaftsgütern oft automatisiert durch die Finanzbuchhaltungssoftware. Wenn ein GWG gekauft wird, wird es auf entsprechenden Konten in der Buchhaltung erfasst, und das System erstellt und pflegt das GWG-Verzeichnis entsprechend den gesetzlichen Anforderungen.

In Klausursituationen ist es jedoch wichtig, dass die Aufzeichnungspflichten für GWG erwähnt werden. Dies zeigt ihr Verständnis der rechtlichen Anforderungen und ihrer praktischen Umsetzung. In Klausuren sollten sie also nicht nur die steuerliche Behandlung von GWG (wie sofortige Abschreibung oder Aufnahme in einen Sammelposten) erläutern, sondern auch die Notwendigkeit der korrekten Aufzeichnung dieser Güter in einem Verzeichnis hervorheben, gemäß § 6 Abs. 2 Satz 4 EStG.

Es ist daher wichtig, neben den Buchhaltungspraktiken auch die theoretischen Hintergründe und gesetzlichen Vorschriften zu verstehen und darlegen zu können.

Nutzung von Wirtschaftsgütern des Privatvermögens für betriebliche Zwecke

Kosten, die im Zusammenhang mit der betrieblichen Nutzung privater Wirtschaftsgüter entstehen, können anteilig als Betriebsausgaben geltend gemacht werden. Entscheidend ist hierbei der Verwendungszweck: Nur der betrieblich genutzte Anteil ist abzugsfähig.

Dokumentation und Nachweis

Die Herausforderung besteht darin, den Umfang der betrieblichen Nutzung genau zu dokumentieren. Dies ist insbesondere wichtig, um bei steuerlichen Prüfungen entsprechende Nachweise vorlegen zu können. Beispielsweise kann ein Fahrtenbuch für die Nutzung eines privaten Pkws für betriebliche Fahrten geführt werden.

In unserem nächsten Video widmen wir uns verschiedenen Konstellationen der Pkw-Nutzung im steuerlichen Kontext. Ein Schwerpunkt liegt dabei auf der betrieblichen Nutzung eines Pkws, der zum Privatvermögen gehört. Wir werden verschiedene Szenarien durchgehen, um zu zeigen, wie diese Situationen steuerlich gehandhabt werden können

Wenn Aufwendungen durch die betriebliche Nutzung von privaten Wirtschaftsgütern entstehen, so stellen diese Betriebsausgaben dar.

Anlagevermögen im Rahmen der Einnahmenüberschuss-Rechnung

In diesem Video fassen wir die wichtigen Aspekte der zeitlichen Zuordnung in der Buchhaltung und Steuererklärung kurz und prägnant zusammen. Diese zeitliche Zuordnung ist entscheidend für die korrekte Erfassung von Einnahmen und Ausgaben sowie für die steuerliche Behandlung von Geschäftsvorfällen. Detailliert werden die Themen im Abschnitt Zu- und Abflussprinzip sowie Gewinnermittlungszeitraum besprochen.

Anlagevermögen

Gem. § 4 Abs. 3 Satz 3 ff. EStG sind die Vorschriften über die Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter (§ 6 Absatz 2), die Bildung eines Sammelpostens (§ 6 Absatz 2a EStG) und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung zu befolgen. Insoweit wird die Grundsatzregelung des § 11 EStG( Zufluss- und Abflussprinzip) durchbrochen.

Bei der Anschaffung von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens wird das Abflussprinzip ebenfalls durchbrochen. Die Anschaffungs- und Herstellungskosten dieser Güter sind gemäß § 4 Abs. 3 S. 3 EStG nicht sofort vollständig, sondern über die Nutzungsdauer verteilt als Absetzung für Abnutzung (AfA) abzusetzen. 

Sonderabschreibungen 

Neben der regulären AfA können unter bestimmten Bedingungen Sonderabschreibungen genutzt werden. Diese sind ebenfalls im Rahmen der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG möglich, sofern die entsprechenden Tatbestände erfüllt sind.

Veräußerung von Anlagevermögen

Bei der Veräußerung eines Wirtschaftsgutes des Anlagevermögens ist der verbleibende Restwert vom Verkaufspreis abzuziehen, um den Veräußerungsgewinn zu ermitteln. Dies findet Anwendung bei abnutzbaren Wirtschaftsgütern (R 4.5 Abs. 3 S. 5 EStR, H 4.5 Abs. 3 EStH "Veräußerung abnutzbarer Wirtschaftsgüter"). Zu den Betriebseinnahmen gehört somit auch der Gewinn aus der Veräußerung von Anlagevermögen des Betriebsvermögens. 

 Besonderheiten bei nicht abnutzbaren Wirtschaftsgütern

Bei nicht abnutzbaren Wirtschaftsgütern erfolgt ein Abzug als Betriebsausgabe erst im Zeitpunkt der Veräußerung. Hierbei werden die Anschaffungs- oder Herstellungskosten vom Veräußerungspreis abgezogen.

Ferner sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, für Anteile an Kapitalgesellschaften, für Wertpapiere und vergleichbare nicht verbriefte Forderungen und Rechte, für Grund und Boden sowie Gebäude des Umlaufvermögens sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.

Verzeichnise

Die oben aufgeführten Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens und Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens sind unter Angabe des Tages der Anschaffung oder Herstellung und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des an deren Stelle getretenen Werts in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen. Um die angeschafften Wirtschaftsgüter zu verwalten, müssen gesonderte Verzeichnisse wie z.B. Anlagenbuch, auch Anlagenverzeichnis (Anlage AVEÜR) für abnutzbare Wirtschaftsgüter geführt werden.

Veräußerung gegen Rente oder in Raten

Wenn die Veräußerung gegen eine Rente oder in Raten erfolgt, dann können die Betriebsausgaben jeweils bis zur Höhe der entsprechenden Betriebseinnahmen angesetzt werden. Hierbei gibt es keinen Unterschied zwischen der Anschaffung von abnutzbaren oder nicht abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens (R 4.5 Abs. 5 S. 1 und 2 EStR).

Aufnahme von Krediten und Darlehensrückzahlungen

Aufnahme von Krediten

Geldbeträge, die dem Betrieb durch die Aufnahme von Darlehen zugeflossen sind, stellen keine Betriebseinnahmen und Geldbeträge, die zur Tilgung von Darlehen geleistet werden, keine Betriebsausgaben dar (vgl. H 4.5 Abs. 2 EStH). Kredite / Darlehen spielen für die Einnahme-Überschussrechnung keine Rolle. Zinsen oder Provisionen sind jedoch Betriebsausgaben.

Darlehensrückzahlungen

In diesem Video widmen wir uns eingehend dem Thema 'Darlehen und die dazugehörigen steuerlichen Aspekte' mit einem speziellen Fokus auf die Gewinnermittlung mittels der Einnahmenüberschuss-Rechnung.

Ein wesentlicher Punkt, der besondere Aufmerksamkeit erfordert, ist die Tatsache, dass Beträge zur Tilgung eines Darlehens gemäß H 4.5 Abs. 2 EStH "Darlehen" keine Betriebsausgaben darstellen. Wir erklären, warum die Tilgung eines Darlehens steuerlich anders behandelt wird als die Zinszahlungen und welche Konsequenzen dies für die Gewinnermittlung hat.

Wechsel der Gewinnermittlungsart

Steuerpflichtige, die ihre Einkünfte aus Gewerbebetrieb oder selbständiger Arbeit bisher über die Einnahmen-Überschussrechnung ermittelt haben, stehen vor Herausforderungen, wenn sie zur Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG oder § 5 EStG wechseln. Dieser Übergang erfordert besondere Anpassungen, da sich die Grundprinzipien der Gewinnermittlung unterscheiden. Während die Einnahmen-Überschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG auf dem Zufluss- und Abflussprinzip basiert, orientiert sich der Betriebsvermögensvergleich am Realisationsprinzip.

Die Umstellung von einer Methode auf die andere kann zu besonderen Ergebnissen führen, die sich aus den unterschiedlichen Bewertungs- und Erfassungsansätzen der beiden Methoden ergeben. Es ist daher entscheidend, die Gründe für den Wechsel der Gewinnermittlungsart zu verstehen und die daraus resultierenden Gewinne korrekt zu ermitteln.

Im Betriebsvermögensvergleich werden Gewinne und Verluste zum Zeitpunkt ihrer Realisierung erfasst, während sie in der Einnahmen-Überschussrechnung erst beim Zahlungsfluss berücksichtigt werden. Dieser Unterschied kann zu signifikanten Abweichungen in der Gewinnermittlung führen.

Die folgenden Abschnitte behandeln die spezifischen Gründe für einen Wechsel der Gewinnermittlungsmethoden und erläutern, wie die aus der Umstellung resultierenden Gewinne zu berechnen sind.

Grundlagen: Wechsel der Gewinnermittlungsart

In diesem Video werden die Grundlagen der Gewinnermittlung zusammenfassend dargestellt und die wichtigen Aspekte kurz wiederholt. Das Video enthält ein grundlegendes Beispiel mit Erläuterungen, das den Wechsel der Gewinnermittlungsart in den Kernpunkten anschaulich und verständlich darstellt.

Gründe für den Wechsel der Gewinnermittlung

Ein Wechsel der Gewinnermittlung von § 4 Abs. 3 EStG auf § 4 Abs. 1 oder § 5 Abs. 1 EStG kann aus einer Vielzahl von Gründen erfolgen:

• Eintritt in die Buchführungspflicht nach § 140 AO.
• Überschreitung der Schwellenwerte nach § 141 AO und daraus resultierende Buchführungspflicht
• Übergang zur Gewinnermittlung nach § 13a EStG
• Schätzung der Besteuerungsgrundlage nach § 162 AO
• Veräußerung oder Aufgabe des Betriebs nach R 4.5 Abs. 6 EStR
• Freiwilliger Wechsel

Ein Wechsel zur Einnahmen-Überschussrechnung kommt hingegen in Betracht, wenn folgende Gründe oder Umstände vorliegen:

• Ein Ist-Kaufmann unterschreitet die Grenzen gemäß § 241a HGB und § 141 AO und muss nur noch Aufzeichnungen im Sinne des § 4 Abs. 3 EStG führen.
• Freiberuflich tätige Personen wechseln freiwillig von der Bilanzierung zur Einnahmen-Überschuss-Rechnung
• Ein Gewinnermittler nach § 13a wechelt künftig nach § 4 Abs. 3 EStG

Die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG wird durch das Zufluss- und Abflussprinzip bestimmt, während der Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG bzw. § 5 Abs. 1 EStG durch das Imparitäts- und Realisationsprinzip gekennzeichnet ist. Es handelt sich beim Ersten um eine Ist-Rechnung und beim Zweiten um eine Soll-Rechnung. Zu beachten ist, dass über die gesamte Lebensspanne des Unternehmens kein Unterschied im Gesamtergebnis besteht, sodass ein Anpassen an die andere Berechnungsart grundsätzlich immer möglich ist.

Wenn nun von der Ist-Rechnung zur Soll-Rechnung übergegangen wird, sind Geschäftsvorfälle, die noch nicht erfasst wurden, nachträglich zu erfassen. Forderungen, die bereits durch einen Rechnungseingang dokumentiert sind, sind nun zu berücksichtigen, auch wenn sie noch nicht bezahlt wurden, d.h., es ist noch kein Zahlungsmittel abgeflossen.

Für die Anpassung muss zunächst geklärt werden, welche Gewinnauswirkung sich grundsätzlich aus dem Vorgang ergibt und welche Wirkung bisher schon berücksichtigt wurde. Anschließend ist zu prüfen, welche Gewinnwirkung sich durch die neue Gewinnermittlungsart ergeben würde. Entsprechende Anpassungen sind vorzunehmen, wobei doppelte Berücksichtigungen zu vermeiden bzw. zu korrigieren sind.

Der Steuerpflichtige ist nach einem Wechsel der Gewinnermittlungsart zunächst für drei Veranlagungszeiträume an diese gebunden (H 4.6 „Erneuter Wechsel der Gewinnermittlungsart“ EStH).

Wechsel von der EÜR zum BVV

Bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG ist das Zufluss-Abfluss-Prinzip nach § 11 EStG maßgeblich. Das heißt, Einnahmen und Ausgaben sind zum Zeitpunkt des Zuflusses bzw. Abflusses erfolgswirksam. Im Gegensatz dazu werden die Geschäftsvorfälle bei bilanzierenden Unternehmen periodengerecht abgegrenzt, das heißt, sie sind in dem Wirtschaftsjahr Aufwand oder Ertrag, in das sie wirtschaftlich gehören, unabhängig vom Zeitpunkt der Zahlung.

Dies führt beim Wechsel der Gewinnermittlungsart dazu,

• dass Einnahmen bzw. Ausgaben doppelt berücksichtigt werden und sowohl in der Gewinnermittlung als auch in der Bilanz des folgenden Wirtschaftsjahres ergebniswirksam sind.
• dass Einnahmen bzw. Ausgaben weder in der Gewinnermittlung noch in der Bilanz des folgenden Jahres ergebniswirksam sind.

Wenn feststeht, dass ein Wechsel der Gewinnermittlungsart vorzunehmen ist, und für das kommende Wirtschaftsjahr bilanziert wird, sind die nachfolgenden Punkte entscheidend:

Erstellung einer Eröffnungs- bzw. Schlussbilanz

In der zu erstellenden Bilanz sind alle Vermögenswerte aufzunehmen, wie beispielsweise das Sachanlagevermögen, Forderungen und Verbindlichkeiten. Bei einem Wechsel zur Bilanzierung müssen daher alle Werte des Anlage- und Umlaufvermögens dem Grunde und der Höhe nach erfasst werden. Dies umfasst auch die jährlich durchzuführende Prüfung, ob Teilwertabschreibungen vorzunehmen sind oder wahlweise (nicht) vorgenommen werden sollen.

Erfassung des gesamten Betriebsvermögens durch eine Inventur

Dies bedeutet, dass auf den Stichtag eine körperliche Bestandsaufnahme aller Vermögensgegenstände durchzuführen ist. Dies betrifft insbesondere den Warenbestand.

Erstellen eines Übergangs­ergebnisses

Aufgrund der bestehenden systematischen Unterschiede zwischen den Gewinnermittlungsarten kommt es beim Wechsel zu einem Übergangsergebnis, das positiv oder negativ ausfallen kann.

Die Überleitungsrechnung und der hieraus resultierende Übergangsgewinn wird auf Basis der zu erstellenden Eröffnungsbilanz bzw. Schlussbilanz durchgeführt. Der zu erstellenden Bilanz kommt somit eine besondere Bedeutung zu.

Die Bilanz muss Sie nach den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung aufgestellt werden. Dazu gehört insbesondere die Erfassung aller dem Unternehmen zuzurechnenden Vermögensgegenstände. Hierbei ist die Erfassung auf die Art (Umlaufvermögen, Anlagevermögen etc.) als auch der Höhe nach durchzuführen.

 Aufgrund der bestehenden systematischen Unterschiede zwischen den Gewinnermittlungsarten kommt es beim Wechsel zu einem Übergangsergebnis, das positiv oder negativ ausfallen kann. Am nachfolgenden Beispiel des Warenbestands wird die Problematik erläutert.

Als 4/3-Rechner wird der Aufwand unmittelbar bei Zahlung verbucht. Bei einem Bilanzierenden wirkt sich die Anschaffung der Ware zunächst nicht auf den Gewinn aus. Dies ist auch unabhängig davon, ob er diese sofort bezahlt oder zunächst nur kreditorisch einbucht. Die Verbindlichkeit wird erfolgsneutral bei Bezahlung ausgebucht. Der Warenbestand wird erst dann erfolgswirksam erfasst, wenn die Ware nicht mehr im Warenendbestand als Bilanzposition darzustellen ist. Die Ware wirkt sich somit über den Wareneinsatz erst dann auf den Gewinn aus, wenn sie veräußert worden ist.

Überleitungsrechnung

Das obere Beispiel hätte somit folgende Konsequenzen:

• Der Warenankauf war bisher (hier in Höhe von 140.000 €) gewinnwirksam erfasst worden.
• Im Zeitpunkt des Verkaufs der Ware werden 140.000 € zum Wareneinsatz, d.h., bei Bilanzierung wirken sich 140.000 € auf den Gewinn aus, wenn die Ware nicht mehr im Endbestand enthalten ist.

Mit diesem Beispiel wird deutlich, dass gewinnmäßig der (bisherige) Aufwand aus der Anschaffung von Waren in Höhe von 140.000 und der Wareneinsatz sich doppelt auswirken werden.

Insoweit ist eine Überleitungsrechnung aufzustellen. Eine Anpassung ist vorzunehmen. Im Ergebnis ist die bisherige Gewinnauswirkung rückgängig zu machen. Schematisch ist diese Anpassung wie folgt vorzunehmen:

•  Der ermittelte Warenbestand muss als positiver Betrag hinzugerechnet werden.
• Die bei Aufstellung der Eröffnungsbilanz bestehenden Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen sind entsprechend abzuziehen.

Vereinfacht dargestellt ergibt sich per Saldo ein Übergangsgewinn in Höhe von:

Mit diesem ermittelten Übergangsgewinn ist der bisherige Aufwand aus der Bezahlung der Waren in Höhe von 140.000 € rückgängig gemacht. Der Wareneinkauf wird damit rechnerisch auf 0 € zurückgestellt.

Mit der Hinzurechnung ist gewährleistet, dass im Zeitpunkt des Abgangs der Ware sich diese erfolgswirksam nur noch über den Wareneinsatz auswirkt. Zu einer doppelten oder vollständig ausbleibenden Erfassung der Geschäftsvorfälle kommt es somit nicht.

Ausgehend von diesen Werten ist daraufhin die Überleitungsrechnung zu erstellen und der Übergangsgewinn zu ermitteln.

Aus den Korrekturen ergibt sich in der Regel ein Übergangsgewinn. Der Übergangsgewinn stellt dabei den Saldo der Zu- und Abrechnungen dar. Der Übergangsgewinn ist dem laufenden Gewinn des ersten Veranlagungszeitraums hinzuzurechnen. Die Hinzurechnung erfolgt dabei außerbilanziell (H 4.5 Abs. 6 EStH "Übergangsgewinn").

Verteilung des Übergangsgewinns

Der Übergangsgewinn kann auf Antrag auf das Jahr des Übergangs und die zwei folgenden Jahre gemäß R 4.6 Abs. 1 S. 2 EStR verteilt werden. Bei einer Veräußerung oder Aufgabe innerhalb dieser drei Jahre ist der Restbetrag beim laufenden Gewinn des letzten Wirtschaftsjahres zu berücksichtigten. Wenn sich statt eines Gewinns ein Verlust ergibt, dann kommt eine Verteilung nicht in Betracht, es ist ein Abzug im ersten Jahr vorzunehmen.

Überleitungsrechnung

Um den Übergangsgewinn richtig zu ermitteln, ist der über allem stehende Sinn und Zweck der Überleitungsrechnung zu vergegenwärtigen. Die Gewinnermittlungsart darf am Ende der Geschäftstätigkeit keinen Steuerpflichtigen begünstigen. Der 4/3 – Rechner muss am Ende seiner Tätigkeit denselben Totalüberschuss versteuern. Insoweit darf keine Benachteiligung oder Bevorzugung stattfinden.

Prüfschema

Die nachfolgenden Fragen sollten Sie sich bei jeder Bilanzposition stellen und anhand der Antworten die Gewinnauswirkung ermitteln.

1. Wie ist die Auswirkung bei der bisherigen Gewinnermittlungsart ?
2. Wie wäre die Auswirkung bei der Fortführung der bisherigen Gewinnermittlungsart?
3. Wie ist die Auswirkung bei der neuen Gewinnermittlungsart?

Vergleiche ziehen, ggf. Korrektur durch Ermittlung eines Übergangsgewinns

 Darstellung einzelner Positionen in einer Klausur

In einer Klausur sollten Sie die Korrekturen des Übergangsgewinns und des laufenden Gewinns sauber unterscheiden und auch darstellen. Arbeiten Sie mit verschiedenen Tabellen am Rand, damit Sie am Ende die richtigen Summen ermitteln.

Empfohlene Vorgehensweise beim Wechsel der Gewinnermittlungsart

• „Abarbeiten“ der Erläuterungen im Zusammenhang mit den Bilanzposten im Hinblick auf
  • Ansatz des Bilanzpostens dem Grunde nach
  • Ansatz des Bilanzpostens der Höhe nach (§ 6 EStG).

• Ist in der Erläuterungen kein Bilanzposten der AB zuzuordnen, dann überprüfen ob aufgrund dieses Sachverhalts ein Bilanzposten
  • dem Grunde nach einzustellen ist und
  • in welcher Höhe dieser Bilanzposten anzusetzen ist (§ 6 EStG).

• Auf der Basis des jetzt zutreffenden Bilanzpostens den Übergangsgewinn ermitteln.
• Fortentwicklung dieses Bilanzpostens zum Ende des WJ; daraus ergibt sich der laufende Gewinn.
• Summe der Übergangskorrekturen auf eine mögliche Verteilung prüfen und dem laufenden Gewinn des WJ. zuschalgen.

Auswikrung einzelner Positionen

Grund und Boden ist mit dem Wert anzusetzen, der sich aus dem Verzeichnis nach § 4 Abs. 3 S. 5 EStG ergibt. Eine Ausnahme existiert für Wirtschaftsgüter im Sinne des § 4 Abs. 3 S. 4 EStG, da sich hier noch keine Gewinnauswirkung ergeben hat.

Für den Warenbestand erfolgt eine Hinzurechnung, da bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG beim Wareneinkauf Betriebsausgaben entstehen, aber bei der Gewinnermittlung durch Bestandvergleich Betriebausgaben in Höhe des Wareneinsatzes bei der Veräußerung gezeigt werden.

Forderungen* werden in der Eröffnungsbilanz gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG mit dem Nennwert der Forderungen aktiviert. Bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG werden Forderungen nicht berücksichtigt, da erst der Zahlungeingang eine Gewinnwirkung hat. Bei einer Wertberechtigung ist direkt ein niedriger Teilwert anzusetzen. Wenn die Forderung final ausfällt, ergibt sich nur in Höhe des Restbetrags eine Gewinnauswirkung. Im Rahmen der Gewinnermittlungsart nach § 4 Abs. 3 EStG hat sich durch den Forderungsausfall noch keine Gewinnauswirkung ergeben, da diese nur bei Zahlung erfolgt.

Verbindlichkeiten werden in der Eröffnungsbilanz gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG mit dem Nennbetrag ausgewiesen. Im Rahmen der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG ergeben sich keine Auswirkung, da noch kein Geldfluss stattgefunden hat.

Abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens sind nach § 6 Abs. 1 Nr. 1 EStG in der Eröffnungsbilanz zu berüchsichtigen. Bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG findet jedoch ebenfalls eine Durchbrechung des Zufluss- und Abflussprinzips statt und die Wirtschaftsgüter werden gemäß den allgemeine Vorschriften zur AfA abgeschrieben. Die Behandlung ist bei beiden Gewinnermittlungsmethoden gleich, sodass sich keine Gewinnauswirkung ergibt. 

Die geschuldete Umsatzsteuer ist gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG als Verbindlichkeit gegenüber dem Finanzamt auszuweisen. Im Rahmen der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG hat sich bisher keine Auswirkung ergeben, da noch kein Zahlung erfolgt ist. Die Zahlung stellt im Rahmen der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 und § 5 Abs. 1 EStG  einen Aktiv-Passiv-Tausch dar, sodass es dann keine weitere Gewinnauswirkung gibt.

Rückstellungen wurden im Rahmen der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG bisher nicht berücksichtigt, da noch keine Zahlung stattgefunden hat. Sie sind in der Eröffnungsbilanz zu berücksichtigen. Der Wert aus dem Ansatz aus Eröffnungsbilanz ist entsprechend gewinnmindernd zu berücksichtigen.

Eine Übersicht zu den notwendigen Korrekturen findet sich in Anlage 1 zu R 4.6 EStR.

Die nachfolgende, nicht abschließende Übersicht stellt die Auswirkung von Einzelpositionen bei der Ermittlung eines Übergangsgewinns bzw. -verlusts:

Angelehnt an die Idee:
https://www.haufe.de/finance/haufe-finance-office-premium/wechsel-der-gewinnermittlungsart-5-einzelpositionen_idesk_PI20354_HI3204900.html

Forderungen aus Lieferungen und Leistungen

Insbesondere den Bereich der Forderungen sollten Sie sich genauer anschauen. Die zum Zeitpunkt des Wechsels der Gewinnermittlungsart noch offenen Forderungen aus Lieferungen und Leistungen wurden in der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG über Einnahmen korrigiert. Die zur offenen Forderung gehörenden Erlöse waren in der Gewinnermittlung noch kein Ertrag und werden auch in der Bilanz nicht als Einnahme berücksichtigt. Deshalb müssen die in der Eröffnungsbilanz erfassten Forderungen aus Lieferungen und Leistungen im Übergangsgewinn hinzugerechnet werden.

Anhand der nachfolgenden Beispiele soll die Problematik genauer erläutert werden:

Betrachtung der Bilanzposition Forderungen aus Lieferungen und Leistungen

• Wie ist die Auswirkung bei der bisherigen Gewinnermittlungsart?

Dieser Posten hat in der Zeit der Überschussrechnung keine Gewinnauswirkung gehabt. Denn erst der Geldeingang wäre als Betriebseinnahme angesetzt worden.

• Wie ist die Auswirkung bei der neuen Gewinnermittlungsart?

Auch im Rahmen des Bestandsvergleichs ergibt sich keine Gewinnauswirkung, sondern nur eine Vermögensumschichtung.

Konsequenz:

Ein Zuschlag in Höhe der Nettoforderung ist vorzunehmen. Hinzurechung von 20.000 EUR

Betrachtung der Bilanzposition Umsatzsteuer

Für Zwecke der Korrektur ist es empfehlenswert die Umsatzsteuer und die Vorsteuer getrennt zu betrachten.

Umsatzsteuer

Teilbetrag 3.800 EUR = Umsatzsteuer auf die Forderungen. Dieser Teilbetrag hätte sich bei der E-Ü-R erst im Zeitpunkt des Zuflusses als Betriebseinnahme ausgewirkt. Im Zeitpunkt des Abflusses stellt diese Umsatzsteuer eine Betriebsausgabe dar.

Da die in den Forderungen zum 01.01.02 enthaltene Umsatzsteuer mangels Vereinnahmung bei der Überschussrechnung nicht gewinnerhöhend erfasst worden ist und sich in der Zeit des Bestandsvergleichs erfolgsneutral auswirkt, kommt eine Korrektur nicht in Betracht.

Bei dem zweiten Teilbetrag i. H. v. 1.900 € handelt es sich um Umsatzsteuer, die in den im Dezember 01 zugeflossenen Erlösen enthalten und demzufolge im Rahmen der Überschussrechnung 01 als Betriebseinnahme zu erfassen ist.

Bei Bezahlung an das FA im Jahr02 wirkt sich diese Umsatzsteuer im Rahmen des Bestandsvergleichs gewinnneutral aus. Da sich die Umsatzsteuer insgesamt nicht auf den Gewinn auswirken darf, ist hier ein Abschlag i. H. v. 1.900 € vorzunehmen.

Gewinnauswirkung: ./. 1.900 EUR

Vorsteuer

Die Vorsteuer i. H. v. 950 € hätte sich, wenn der Stpfl. Seinen Gewinn von Anfang an durch Bestandsvergleich ermittelt hätte, erfolgsneutral ausgewirkt.

Bei der Überschussrechnung ist die Vorsteuer erst im Zeitpunkt ihrer Verausgabung als Betriebsausgabe abzugsfähig. Auf den Zeitpunkt der Erstattung, ist diese Umsatzsteuer eine Betriebseinnahme. Die am 01.01.02 noch nicht bezahlte Vorsteuer hat sich in der Zeit der Überschussrechnung noch nicht auf den Gewinn ausgewirkt. Auch bei der neuen Gewinnermittlungsart wird sie sich nicht auf den Gewinn auswirken, ein Zu- oder Abschlag ist somit nicht gerechtfertigt.

Die Vorsteuer i. H. v. 600 €, die in den im Dezember 2021 bezahlten Rechnungen enthalten ist, und bisher gegenüber dem FA noch nicht geltend gemacht worden ist, ist die Vorgehensweise eine andere. Diese Vorsteuer ist im Rahmen der Überschussrechnung im Jahr 01 als Betriebsausgabe abzuziehen, weil sie im Jahr 01 bezahlt worden ist. Bei der neuen Gewinnermittlung durch den Bestandsvergleichs wirkt sich die vom FA zu erstattende Vorsteuer erfolgsneutral aus. Da die Vorsteuer sich aber insgesamt erfolgsneutral auswirken muss, ist hier ein Zuschlag von 600 € vorzunehmen.

 Gewinnauswirkung: + 600 EUR

Ermittlung der Zu- und Abschläge mit Bruttowerten

Im o.g. Beispielsfall würde man, in Bezug auf die Umsatz- und Vorsteuer zum selben Ergebnis kommen, wenn die Ermittlung der Korrekturen mit Bruttowerten erfolgt.

Variante 1.

Variante 2.

Für welche Methode Sie sich am Ende entscheiden bleibt ganz allein Ihnen überlassen. Stellen Sie die Ergebnisse und Ihre Vorgehensweise sauber dar, damit Ihre Gedanken und Überlegungen nachvollzogen werden können.

Schema zur Ermittlung eines Übergangsergebnisses

Es gilt stets und im Einzelfall zu prüfen, wie sich ein Geschäftsvorfall bisher ausgewirkt hatte und wie er sich in der jeweils anderen Gewinnermittlungsart auswirken wird. Wenn es dabei zu einer doppelten oder Nichtberücksichtigung von Aufwendungen oder Erträgen kommt, müssen diese entsprechend korrigiert werden.

Die nachfolgende Aufstellung soll die Systematik und die Ermittlung des Überschussgewinns erleichtern.

Übergangsergebnis

Die Ermittlung des Übergangsgewinn wird beim Wechsel der Gewinnermittlungsart von der Einnahmenüberschussrechnung (EÜR) zum Betriebsvermögensvergleich (oder umgekehrt) notwendig und ist im ersten Veranlagungszeitraum nach dem Wechsel zu berücksichtigen.

Der Übergangsgewinn erhöht oder (im Falle eines Verlustes) vermindert den laufenden Gewinn des Wirtschaftsjahres, in dem der Wechsel vorgenommen wird.

Der Gewinn kann auf Antrag des Steuerpflichtigen auf drei Jahre verteilt werden.

Beim Übergang von der Einnahmen-Überschuss-Rechnung zur Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich kann zur Vermeidung von Härten auf Antrag der Übergangsgewinn gleichmäßig entweder auf das Jahr des Übergangs und das folgende Jahr oder auf das Jahr des Übergangs und die beiden folgenden Jahre verteilt werden (R 4.6 EStR).

Verteilung des Übergangverlusts

Eine ausdrückliche Regelung, wie ein Übergangsverlust zu behandeln ist, enthält die Verwaltungsanweisung nicht. DER BFH hat jedoch entschieden, dass dass es aus sachlichen Billigkeitsgründen nicht geboten ist, einen Übergangsverlust, der bei dem Wechsel von der Überschussrechnung zur Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich entsteht, auf das Jahr des Übergangs und die beiden Folgejahre zu verteilen (BFH VIII R 17/10, BStBl 2013 II 820).

Zusammenfassung

• Der saldierte Betrag der Zu- und Abrechnungen ist beim ersten nach § 5 EStG, § 4 Abs. 1 EStG ermittelten Jahresgewinn neben dem laufenden Gewinn zu berücksichtigen.
• Die Zurechnung erfolgt nicht innerhalb der Gewinnermittlung, sondern ist außerbilanziell dem laufenden Gewinn hinzuzurechnen (H 4.5 Abs. 6 EStH „Übergangsgewinn“).
• Zur Vermeidung von Härten kann der „Übergangsgewinn“ auf Antrag gleichmäßig auf das Jahr des Übergangs und die beiden folgenden Jahre verteilt werden (R 4.6 Abs. 1 Satz 2 EStR).
• Wird der Betrieb innerhalb der 3-Jahres-Frist aufgegeben oder veräußert, erhöhen die noch nicht berücksichtigten Zurechnungsbeträge den laufenden Gewinn des letzten Wirtschaftsjahres.
• Wird der Betrieb aufgegeben oder veräußert, kann der sich ergebende Übergangsgewinn nicht verteilt werden (H 4.5 Abs. 6 EStH „Übergangsgewinn“, H 4.6 EStH „keine Verteilung ...“), dann sind die erforderlichen Zu- und Abrechnungen sind in voller Höhe beim laufenden Gewinn des Jahres vorzunehmen, in dem die Veräußerung stattgefunden hat oder die Betriebsaufgabe erfolgt ist.
• Keine Verteilung eines möglichen Übergangverlustes

Erneuter Wechsel

Nach einem Wechsel der Gewinnermittlungsart unterliegt der steuerpflichtige Unternehmer einer Bindungsfrist. Diese Bindungsfrist beträgt grundsätzlich drei Wirtschaftsjahre. Während dieser Zeit ist der Steuerpflichtige an die gewählte Gewinnermittlungsmethode gebunden. Das bedeutet, dass nach einem Wechsel beispielsweise von der Einnahmenüberschuss-Rechnung zur bilanziellen Gewinnermittlung oder umgekehrt der Unternehmer für einen Zeitraum von drei Wirtschaftsjahren an diese Entscheidung gebunden ist.

Es gibt jedoch Ausnahmen von dieser Regel, die es dem Unternehmer ermöglichen, vor Ablauf dieser dreijährigen Frist zurückzuwechseln. Eine solche Ausnahme liegt vor, wenn ein besonderer wirtschaftlicher Grund gegeben ist. Ein Beispiel für einen solchen besonderen wirtschaftlichen Grund ist die Einbringung eines Betriebes, Teilbetriebes oder Mitunternehmeranteils nach § 24 des Umwandlungssteuergesetzes.

Diese Ausnahmeregelung wurde durch ein Urteil des Bundesfinanzhofes vom 9. November 2000 bestätigt (Aktenzeichen: BStBl 2001 II S. 102). In diesem Urteil wurde klargestellt, dass bei Vorliegen bestimmter wirtschaftlicher Gründe ein vorzeitiger Wechsel der Gewinnermittlungsart zulässig ist, auch wenn die dreijährige Bindungsfrist noch nicht abgelaufen ist. Es wird jedoch erwartet, dass der Steuerpflichtige die Gründe für einen solchen Wechsel ausreichend begründet und belegt.

Wechsel von Bilanzierung zu EÜR

Bei einem Wechsel vom Betriebsvermögensvergleich zur Einnahmen-Überschuss-Rechnung (EÜR) gemäß § 4 Abs. 3 EStG ist es wichtig, Doppelerfassungen zu vermeiden. Unternehmen, die ihren Gewinn nach § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG ermitteln, buchen ihre Geschäftsvorfälle periodengerecht. Das bedeutet, sie werden in dem Wirtschaftsjahr als Aufwand oder Ertrag berücksichtigt, zu dem sie wirtschaftlich gehören, unabhängig vom tatsächlichen Zahlungszeitpunkt. Im Gegensatz dazu erfolgt bei der EÜR die ergebniswirksame Berücksichtigung grundsätzlich im Zeitpunkt der Zahlung.

Besonderheiten beim Wechsel von BVV zu EÜR

Für den Fall, dass es durch den Wechsel der Gewinnermittlung zu erforderlichen Korrekturen kommt und diese im ersten Jahr nach dem Übergang noch keine Auswirkungen hatten, können diese Korrekturen unter bestimmten Voraussetzungen auch im Veranlagungszeitraum vorgenommen werden, in dem sie tatsächlich relevant werden (siehe H 4.6 EStH "Gewinnberichtigung beim Wechsel zur EÜR").

Eine wesentliche Besonderheit im Vergleich zum umgekehrten Wechsel von der EÜR zum BVV liegt darin, dass beim Wechsel von der EÜR zum BVV in der Regel ein hoher Übergangsverlust entsteht, während bei einem Wechsel von BVV zu EÜR oft ein hoher Übergangsgewinn zu verzeichnen ist. 

Gewinnberichtigung beim Wechsel zur EÜR

Beim Übergang von der Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich (nach § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG) zur Einnahmenüberschuss-Rechnung sind die durch den Wechsel bedingten Hinzurechnungen und Abrechnungen im ersten Jahr nach dem Übergang zur EÜR durchzuführen. Dies umfasst die Anpassung von Posten, die unter den unterschiedlichen Gewinnermittlungsmethoden verschieden behandelt werden. 

Zusammenfassende Darstellung

Ein Stpfl. kann sowohl freiwilllig von der EÜR zur Bilanzerstellung wechseln, ebenso kann es hierfür zwingend erforderliche Gründe gegeben wie

• Aufforderung zur Bilanzierung durch das FA nach § 141 AO,
• Strukturveränderung des Unternehmens i. S. § 140 AO,
• Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe, § 16 Abs. 2 S. 2 EStG, § 14 S. 2 EStG, § 18 Abs. 3 S. 2 EStG.

Zwar muss das Totalergebnis eines Unternehmens, also die Summe aller Gewinne/Verluste von der Gründung bis zur Liquidation, bei der Gewinnermittlung mittels Einnahmeüberschussrechnung gleich sein wie bei der Bilanzierung, jedoch können sich hier temporäre Unterschiede ergeben, da die EÜR von der IST-Rechnung und die Bilanz von der SOLL-Rechnung geprägt ist.

Generell besteht beim Wechsel der Gewinnermittlungsart die Gefahr, dass Betriebsvorgänge entweder überhaupt nicht oder zweimal erfasst werden.

Im Falle eines Wechsels von der EÜR zur Bilanzierung (häufiger vorkommend in der Praxis als umgekehrt) ist daher sicherzustellen, dass Betriebsvorgänge, die bisher noch nicht berücksichtigt wurden, beim ersten Bestandsvergleich berücksichtigt werden, siehe H 4.6 EStH „Gewinnberichtigungen beim Wechsel der Gewinnermittlungsart".

Insofern sind beim Wechsel der Gewinnermittlungsart folgende Fragestellungen relevant:

• Wie ist die Auswirkung bei der bisherigen Gewinnermittlungsart?
• Wie wäre die Auswirkung bei Fortführung der bisherigen Gewinnermittlungsart?
• Wie ist die Auswirkung bei der neuen Gewinnermittlungsart?
• Vergleich ziehen, ggf. Korrektur durch Ermittlung eines Übergangsgewinnes!

Konkret bedeutet dies:

Der ermittelte Übergangsgewinn als solcher ist dann wie folgt zu behandeln:

• Der saldierte Betrag der Zu- und Abrechnungen ist beim ersten nach § 5 EStG, § 4 Abs. 1 EStG ermittelten Jahresgewinn neben dem laufenden Gewinn zu berücksichtigen.
• Die Zurechnung erfolgt nicht innerhalb der Gewinnermittlung, sondern ist außerbilanziell dem laufenden Gewinn hinzuzurechnen (H 4.5 Abs. 6 EStH „Übergangsgewinn“).
• Zur Vermeidung von Härten kann der „Übergangsgewinn“ auf Antrag gleichmäßig auf das Jahr des Übergangs und die beiden folgenden Jahre verteilt werden (R 4.6 Abs. 1 S. 2 EStR).
• Wird der Betrieb innerhalb der 3-Jahres-Frist aufgegeben oder veräußert, erhöhen die noch nicht berücksichtigten Zurechnungsbeträge den laufenden Gewinn des letzten Wirtschaftsjahres.
• Wird der Betrieb aufgegeben oder veräußert, kann der sich ergebende Übergangsgewinn nicht verteilt werden (H 4.5 Abs. 6 EStH „Übergangsgewinn“, H 4.6 EStH „keine Verteilung …“), dann sind die erforderlichen Zu- und Abrechnungen in voller Höhe beim laufenden Gewinn des Jahres vorzunehmen, in dem die Veräußerung stattgefunden hat oder die Betriebsaufgabe erfolgt ist.
• Keine Verteilung eines möglichen Übergangsverlustes.