§ 15a EStG stellt auf die Einlage des Kommanditisten ab. Man unterscheidet zwischen „Hafteinlage“, „Einlage“ und „Pflichteinlage“.
Beispiel
Gründung einer KG am 01. 01. 01: Lt. Gesellschaftsvertrag hat der Kommanditist 00 eine Einlage von 80.000 EUR und am 01. 07. 02 eine weitere von 90.000 EUR zu leisten. Er zahlt am 02.01.01 80.000 EUR an die KG. Er wird im Handelsregister mit einer Hafteinlage von 100.000 EUR eingetragen.
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Einlage
Unter Einlage des Kommanditisten versteht man sein in die KG „hineingestecktes“ Geld. Buchhalterisch also: Einlagen ./. Entnahmen + nicht entnommene Gewinne. Umkehrschluss: Seine Einlage entspricht somit seinem Kapitalkonto + davon abgebuchter Verluste.
Pflichteinlage
Im obigen Beispiel beträgt die Einlage am 02.01.01 80.000 €. Als Pflichteinlage (auch: bedungene Einlage) wird der Betrag bezeichnet, mit dem sich der Kommanditist seinen Mitgesellschaftern gegenüber (= Verpflichtung im Innenverhältnis) verpflichtet hat, eine Einlage zu erbringen.
Im obigen Beispiel beträgt die Pflichteinlage (80.000 + 90.000 € =) 170.000 €. Die KG oder die Mitgesellschafter können A auf Zahlung von 90.000 € verklagen, wenn er den Betrag am 01.07.02 nicht zahlt.
Hafteinlage
Die Hafteinlage (auch „Haftsumme“) bezeichnet den Betrag, mit dem der Kommanditist im Handelsregister eingetragen ist (§ 162 Abs. 1 HGB). Das HGB verlangt nicht, dass die Hafteinlage voll eingezahlt ist. In Höhe der nicht geleisteten Hafteinlage haftet der Kommanditist jedoch den Gläubigern der KG für Schulden der KG unmittelbar (§ 171 Abs. 1 HGB = Haftung im Außenverhältnis).
Die Hafteinlage beträgt im Beispielsfall 100.000 €. Darauf sind 01 80.000 € eingezahlt. Folglich besteht für den Kommanditisten 01 eine unmittelbare Außenhaftung gem. § 171 Abs. 1 HGB von 20.000 €. Mit der Zahlung von weiteren 20.000 € aus der Restzahlung von 90.000 € am 01.07.02 erlischt seine Außenhaftung. Einlage, Haft- und Pflichteinlage können – siehe Beispiel – unterschiedlich hoch sein.
Für § 15a EStG stellen „Hafteinlage“ und „Einlage“ die entscheidenden Größen dar. Dagegen bleibt die Pflichteinlage hier bedeutungslos.
Klarstellung
In allen Fällen handelt es sich um eine Kommanditeinlage i.S.d. Handelsrechts. Das bedeutet, dass die gesamten Kommanditeinlagen durch Verlustanteile verbraucht werden können.
Grundlage dafür werden immer vertragliche Vereinbarungen sein, weil der Kdt. das Risiko des Verlustes der Einlage trägt. In der Praxis wird es deshalb auch in der Regel nicht vorkommen, dass ein Kdt. Einlagen freiwillig und ohne vertragliche Vereinbarungen in eine Verlust-KG leistet, um ein negatives Kapitalkonto auszugleichen.
Alle zuvor genannten tatsächlichen Einlagen führen zu einem Verlustausgleichspotenzial nach § 15a Abs. 1 S. 1 EStG.
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