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Erbschaftsteuer

Berechnung der Erbschaftssteuer

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Berechnung der Erbschaftssteuer

Steuerklassen und persönliche Freibeträge

Die Höhe der Erbschaftsteuer oder Schenkungsteuer richtet sich nach der Steuerklasse des Erwerbers und dem Steuerwert des Erwerbs. Die Steuerklasse bestimmt sich nach dem Verwandtschaftsgrad des Erwerbers zum Erblasser bzw. zum Zuwendenden. Die Einreihung in die Steuerklasse ist außerdem maßgebend für die Höhe der Freibeträge, für bestimmte Steuerbefreiungen oder für die Höhe des Steuersatzes.

Die Einordnung erfolgt in drei unterschiedliche Steuerklassen, § 15 Abs. 1 ErbStG. Kinder im Sinne dieser Vorschrift sind auch Adoptivkinder, nichteheliche Kinder und Stiefkinder, H E 15.1 ErbStH. Maßgebend ist die rechtliche (Ehe mit Mutter, Anerkennung oder gerichtliche Feststellung), nicht die biologische Vaterschaft, BFH vom 5.12.2019 in BStBl 2020 II S. 322).

Durch eine Adoption einer bereits volljährigen Person kann die günstigere steuerliche Einordnung erreicht werden. Bei einer Adoption einer volljährigen Person besteht das Verwandtschaftsverhältnis zu den leiblichen Verwandten weiter. Die adoptierte Person baut nur zusätzlich zu der annehmenden Person ein Verwandtschaftsverhältnis auf, nicht jedoch zu anderen Verwandten der an-nehmenden Person.

Ein durch Adoption bürgerlich- rechtlich erloschenes Kindschaftsverhältnis zu den leiblichen Verwandten, führt steuerlich nach § 15 Abs. 1a ErbStG dennoch zu den Steuerklassen I und II Nr. 1 bis 3.

Die Freibeträge bei der unbeschränkten Steuerpflicht sind je nach Steuerklasse und damit insbesondere nach dem Verwandtschaftsverhältnis gestaffelt von 20.000 € bis 500.000 €, § 16 Abs. 1 ErbStG.

Im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht wird der persönliche Freibetrag nach § 16 Abs. 1 ErbStG gemäß § 16 Abs. 2 ErbStG um den Teilbetrag des Nachlasses gekürzt, der nicht der beschränkten Steuerpflicht unterliegt. Ein besonderer Versorgungsfreibetrag wird nur dann gewährt, wenn Deutschland mit dem Staat, in dem der Erblasser zuletzt ansässig war, ein Amtshilfeabkommen im Sinn des § 2 Abs. 11 EU-Amtshilfegesetz abgeschlossen hat.

Beispiel

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Erblasser/
Schenker
ErwerberSteuer­klasse § 15FB § 16
EhemannEhefrauI/1500.000 €
LebenspartnerLebenspartner (LPartG)I/1500.000 €
VaterTochterI/2400.000 €
TochterEltern: a) Schenkung
b) Todesfall
II/1
I/4
20.000 €
100.000 €
OnkelNeffeII/320.000 €
GroßvaterEnkel: a) Kind lebt
b) Kind tot
I/3
I/3
200.000 €
400.000 €
BruderSchwesterII/220.000 €
ABIII20.000 €

Neben dem persönlichen Freibetrag wird ein besonderer Versorgungsfreibetrag nach § 17 ErbStG gewährt. Dieser Freibetrag steht jedoch nur bei Erwerben von Todes wegen (also nicht bei Schenkungen) zu. Damit soll die überlebende Person ihre weitere Versorgung sicherstellen können. Daher steht der Versorgungsfreibetrag in Höhe von 256.000 € nur dem überlebenden Ehegatten zu, § 17 Abs. 1 ErbStG. Kindern des Erblassers steht ein Versorgungsfreibetrag gestaffelt nach deren Alter (maximal bis zur Vollendung des 27. Lebensjahres) zu, § 17 Abs. 2 ErbStG. Dabei sind die Verhältnisse am Bewertungsstichtag, also in der Regel am Todestag maßgebend.

Ist jedoch die Versorgung des überlebenden Ehegatten oder des Kindes bereits anderweitig sichergestellt, z.B. durch einen Versorgungsbezug (Beamtenwitwen-pension, o.ä.), wird der Versorgungsfreibetrag in Höhe des Kapitalwertes dieser Versorgungsbezüge (nach der voraussichtlichen Dauer des Bezugs) gekürzt, R E 17 Abs. 1 ErbStR.

In der Regel ermittelt sich der Kapitalwert bei Ehegatten nach § 14 Abs. 1 BewG (Versorgungsbezug bis zum Tod) und bei Kindern nach § 13 Abs. 1 BewG (Versorgungsbezug bis zu einem bestimmten Zeitpunkt z.B. bei Waisen- oder Halbwaisenrenten).

Beispiel

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Die Beamtenwitwe (am Todestag ihres Ehemannes 17.05.2023 ist sie 68 Jahre alt) erhält aufgrund des Beamtenbesoldungsgesetzes eine monatliche Pension von 1.000 €. Ferner erhält sie ein dreizehntes Monatsgehalt.

Der Freibetrag nach § 17 Abs. 1 ErbStG wird um die zustehenden Versorgungs-bezüge in Höhe deren Kapitalwert gekürzt. Nach § 14 Abs. 1 BewG, Anlage zum § 14 Abs. 1 BewG (BMF vom 14.11.2022) ist der Vervielfältiger bei einer 68 Jahre alten Frau 11,788 (auf Lebenszeit). In den Jahreswert sind neben dem monatlichen Bezug auch Sonderzuwendungen einzubeziehen, R E 17 Abs. 3 Satz 4 ErbStR. Der Bezug unterliegt selbst jedoch nicht der Erbschaftsteuer, R E 3.5 ErbStR.

Jahreswert: 13 x 1.000 € = 13.000 €
x 11,788 = 153.244 €

Verbleibender Versorgungsfreibetrag: 256.000 – 153.244 = 102.756 €

Hinweis

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Hinweis für den Prüfungsdurchgang 2025/2026:

Abwandlung des Beispielfalls: Todestag des Ehemanns sei der 17.05.2024, andere Angaben bleiben unverändert

Der Kapitalwert der Witwenpension bestimmt sich nach § 14 Abs. 1 BewG und der Anlage zu § 14 Abs. 1 BewG für Stichtage ab dem 1.1.2024 (BMF-Schreiben vom 1.12.2023). Danach beträgt der Vervielfältiger für eine 68-jährige Frau 11,718.

Der Kapitalwert beträgt 13.000 € x 11,718 = 152.334 €

Der verbleibende Versorgungsfreibetrag beträgt 256.000 € - 152.334 € = 103.666 €

Beispiel

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Kind K (am Stichtag 19 Jahre) hat noch für 8 Jahre Anspruch auf eine Halbwaisenrente in Höhe von monatlich 500 €.

Der Freibetrag von 20.500 € (§ 17 Abs. 2 Nr. 4 ErbStG) wird um den Kapitalwert der Zeitrente (§ 13 Abs. 1 BewG) gekürzt. Die Rente selbst unterliegt nicht der ErbSt.

Jahreswert: 12 x 500 € = 6.000 €

VV nach § 13 Abs. 1 BewG und Anlage 9a: 6,509

Kapitalwert: 6.000 € x 6,509 = 39.054 €

Verbleibender Versorgungsfreibetrag: 20.500 € - 39.054 € = 0 €

Steuerberechnung

Der Steuersatz bestimmt sich nach § 19 Abs. 1 ErbStG und ist nach Stufensätzen gestaffelt. Ferner bestimmt sich der Steuersatz nach der Steuerklasse. Die Steuersätze liegen zwischen 7 % und 50 %.

Man spricht von einer Stufenprogression.

Wert des steuerpflichtigen Erwerbs (§ 10) bis einschließlich …Steuersätze in den jeweiligen Steuerklassen
IIIIII
75.000 €7 %15 %30 %
300.000 €11 %20 %30 %
600.000 €15 %25 %30 %
6.000.000 €19 %30 %30 %
13.000.000 €23 %35 %50 %
26.000.000 €27 %40 %50 %
über 26.000.000 €30 %43 %50 %

Nach § 19 Abs. 2 ErbStG unterliegen nach DBA freigestellte Vermögensgegenstände bei der unbeschränkten Steuerpflicht dem Progressionsvorbehalt. Dies bedeutet, dass der freigestellte Gegenstand zur Ermittlung des Steuersatzes dem steuerpflichtigen Erwerb zugerechnet wird.

Zur Vermeidung von Härtefällen (knappes Überschreiten der vorherigen Stufe des Steuersatzes) ergibt sich aus § 19 Abs. 3 ErbStG ein Ausgleich. Ob ein Härteausgleich zum Tragen kommt, kann anhand der Tabelle in H E 19 „Tabelle“ abgelesen werden. Der Härteausgleich ist auch in den Fällen des § 6 Abs. 2, § 10 Abs. 2, §§ 14 und 15 Abs. 3 sowie §§ 19a und 23 ErbStG anzuwenden.

Grenzen des Härteausgleichs:

Wertgrenze gem.
§ 19 Abs. 1 ErbStG
Härteausgleich gem. § 19 Abs. 3 ErbStG bei Überschreiten der letzt­vor­her­gehen­den Wertgrenze bis einschließlich ... € in Steuerklasse
IIIIII
75.000 €---
300.000 €82.60087.400-
600.000 €334.200359.900-
6.000.000 €677.400749.900-
13.000.000 €6.888.8006.749.90010.799.900
26.000.000 €15.260.80014.857.100-
über 26.000.000 €29.899.90028.437.400-

Die oben genannte Tabelle nennt lediglich die Grenze, wann ein Härteausgleich anzuwenden ist. Die Höhe der Steuer kann daraus nicht abgelesen werden!

Beispiel

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Steuerpflichtiger Erwerb in Steuerklasse III8.000.000 €
Regulärer Steuersatz nach § 19 Abs. 1 ErbStG50 %
Steuer nach § 19 Abs. 1 ErbStG4.000.000 €

Härteausgleich § 19 Abs. 3 Buchstabe b (Steuersatz hier über 30 %):

Steuer auf die Vorstufe 6.000.000 € mit 30 %1.800.000 €
Übersteigender Betrag (8.000.000 – 6.000.000 =) 2.000.000 mit einem Steuersatz von 75 %1.500.000 €
Summe ergibt die festzusetzende Erbschaftsteuer3.300.000 €

Durch den Härteausgleich ergibt sich eine niedrigere festzusetzende Steuer.

Beispiel

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Steuerpflichtiger Erwerb in Steuerklasse I620.000 €
Regulärer Steuersatz nach § 19 Abs. 1 ErbStG19 %
Steuer nach § 19 Abs. 1 ErbStG117.800 €

Härteausgleich § 19 Abs. 3 Buchstabe a (Steuersatz hier bis zu 30 %):

Steuer auf die Vorstufe 600.000 € mit 15 %90.000 €
Übersteigender Betrag (620.000 – 600.000 =) 20.000 mit einem Steuersatz von 50 %10.000 €
Summe ergibt die festzusetzende Erbschaftsteuer100.000 €

Durch den Härteausgleich ergibt sich eine niedrigere festzusetzende Steuer.

Beispiel

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Steuerpflichtiger Erwerb in Steuerklasse I90.000 €
Regulärer Steuersatz nach § 19 Abs. 1 ErbStG11 %
Steuer nach § 19 Abs. 1 ErbStG9.900 €

Härteausgleich § 19 Abs. 3 Buchstabe a (Steuersatz hier bis zu 30 %):

Steuer auf die Vorstufe 75.000 € mit 7 %5.250 €
Übersteigender Betrag (90.000 – 75.000 =) 15.000 mit einem Steuersatz von 50 %7.500 €
Summe12.750 €

Durch den Härteausgleich ergibt sich keine niedrigere festzusetzende Steuer, so dass der Härteausgleich nicht zur Anwendung kommt (vgl. auch obige Tabelle).

Es ist eine Erbschaftsteuer in Höhe von 9.900 € festzusetzen.

Tarifbegrenzung, § 19a ErbStG

Aufgrund der weitreichenden Steuerbefreiung der §§ 13a ff ErbStG hat § 19a ErbStG nicht mehr die so erhebliche Bedeutung wie vor 2009.

Nach § 19a ErbStG erhalten natürliche Personen der Steuerklassen II und III bei ihrem Erwerb von begünstigungsfähigem Vermögen, das der Steuer unterliegt, insoweit eine tarifliche Steuerermäßigung (Entlastungsbetrag), wie wenn sie in der Steuerklasse I wären.

§ 19a ErbStG ist bei Erwerben von Todes wegen und bei Schenkungen unter Lebenden anwendbar. Voraussetzung ist, dass der Erwerber das tarifbegünstigte Vermögen auch als Enderwerber erhält, § 19a Abs. 2 ErbStG.

Tarifbegünstigtes Vermögen ist nach § 13b Abs. 1 ErbStG zu bestimmen. § 19a Abs. 2 Satz 1 ErbStG. Soweit begünstigtes Vermögen der Besteuerung unterliegt, wird die Tarifbegrenzung gewährt. Der steuerfrei gestellte Betrag nach § 13a Abs. 1 ErbStG führt demnach nicht zu einer Entlastung im Sinn des § 19a ErbStG.

Der Entlastungsbetrag betrifft demnach nur begünstigtes Vermögen, das selbst nicht über den Verschonungsabschlag oder den Abzugsbetrag steuerfrei gestellt ist. Die Behaltensregelungen des § 13a Abs. 6 ErbStG gelten entsprechend, § 19a Abs. 5 ErbStG. Die Lohnsummenregelung findet bei § 19a ErbStG jedoch keine Anwendung, R E 19a.3 Abs. 1 Satz 2 ErbStR.

Vergleiche auch R E 19a.1 bis 19a.3 ErbStR und H E 19a.2 und H E 19a.3 ErbStH mit entsprechenden Beispielen.

Berücksichtigung früherer Erwerbe

Die Berücksichtigung früherer Erwerbe wird in diesem Lernvideo behandelt:

Mehrere Erwerbe von derselben Person innerhalb von 10 Jahren werden zusammengerechnet. Dabei wird die ursprüngliche Steuerfestsetzung nicht berichtigt, sondern die Steuerprogression bei der späteren Steuerberechnung nachgeholt. Ferner wird hierdurch erreicht, dass persönliche und sachliche Freibeträge innerhalb von 10 Jahren jeweils nur einmal geltend gemacht werden können.

Die Berechnung beim Letzterwerb erfolgt in vier Schritten:

1. Schritt:

Dem Letzterwerb wird der Vorerwerb innerhalb der letzten zehn Jahre mit seinem damaligen (richtigen) Steuerwert zugerechnet. Falsche Ansätze werden nicht übernommen (vgl. u.a. BFH vom 8.5.2019 in BStBl 2019 II S. 681). Eine Neubewertung aufgrund geänderter Rechtsvorschriften erfolgt jedoch nicht. Dies bedeutet, dass auch ehemalige Rechtslagen in die aktuelle Steuerberechnung mit einbezogen werden.

Erwerbe für die sich kein positiver Steuerwert ergeben hat, bleiben bei der Berechnung unberücksichtigt, § 14 Abs. 1 Satz 5 ErbStG.

Damit bemisst sich die Steuer zum Zeitpunkt des Letzterwerbes auf den steuerpflichtigen Erwerb inklusive dem Steuerwert des Vorerwerbs, § 14 Abs. 1 Satz 1 ErbStG.

2. Schritt:

Auf den Vorerwerb wird die fiktive Steuer errechnet. Dabei ist der Steuerwert vom damaligen Zeitpunkt, aber die persönlichen Verhältnisse, Freibeträge, Steuersätze vom Zeitpunkt des Letzterwerbes maßgebend, § 14 Abs. 1 Satz 2 ErbStG. Nach BMF vom 01.12.2005 in BStBl 2005 I S. 1032 ist jedoch höchstens der tatsächlich in Anspruch genommene Freibetrag zu berücksichtigen, vgl. auch R E 14.1 Abs. 3 Satz 5 ErbStR.

3. Schritt:

Auf die ermittelte Steuer nach Schritt 1 wird die fiktive Steuer aus Schritt 2, mindestens jedoch die tatsächlich auf den Vorerwerb entrichtete Steuer angerechnet, § 14 Abs. 1 Sätze 2 und 3 ErbStG. Bei fehlerhafter Berechnung zur Zeit des Vorerwerbes erfolgt hier die Berechnung der Steuer, wie sie bei zutreffender Beurteilung zu erheben gewesen wäre, BFH vom 09.07.2009, BStBl II S. 969. Ist die auf die Vorerwerbe entfallende Steuer höher als die für den Gesamterwerb, kann es zu keiner Erstattung dieser Mehrsteuer kommen, R E 14.1 Abs. 3 Satz 10 ErbStR.

4. Schritt:

Die Steuer ohne Berücksichtigung des Vorerwerbes darf durch die Berechnung nach § 14 Abs. 1 Sätze 1 bis 3 ErbStG (Schritte 1 bis 3) nicht unterschritten werden, § 14 Abs. 1 Satz 4 ErbStG. Die nach den Schritten 1 bis 4 ermittelte Steuer darf maximal 50 % des Letzterwerbes betragen, § 14 Abs. 3 ErbStG.

Ändern sich zwischen dem Vorerwerb und dem Letzterwerb weder die rechtlichen noch die persönlichen Verhältnisse, so ist die fiktive Steuer nach Schritt 2 gleich der tatsächlich auf den Vorerwerb erhobenen Steuer.

Beispiel

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A hat 2018 seiner Freundin Vermögen im Wert von 102.258 € geschenkt. Nach der Heirat des A mit seiner Freundin im Jahr 2023 schenkt er ihr weiteres (nicht begünstigtes) Vermögen im Wert von 600.000 €.

Berechnung 2018:

Barvermögen102.258 €
Persönlicher Freibetrag (Steuerklasse III)- 20.000 €
Steuerpflichtiger Erwerb, gerundet § 10 Abs. 1 Satz 6 ErbStG82.200 €
Steuer 30 %24.660 €

Berechnung 2023:

Schritt 1: § 14 Abs. 1 Satz 1 ErbStG

Vermögen600.000 €
Vorerwerb mit damaligem Steuerwert102.258 €
Gesamterwerb702.258 €
Persönlicher Freibetrag- 500.000 €
Steuerpflichtiger Erwerb, gerundet202.200 €
Steuer 11 %22.242 €

Schritt 2:

Berechnung der fiktiven Steuer, § 14 Abs. 1 Satz 2 ErbStG

Vermögen mit Steuerwert aus 2018102.258 €
Persönlicher Freibetrag nach persönlichen und rechtlichen Verhältnissen in 2023: 500.000 €, höchstens tatsächlich in Anspruch genommener Freibetrag (BMF)20.000 €
steuerpflichtiger Erwerb gerundet82.200 €
Steuer damit fiktiv § 19 Abs. 1 ErbStG 11 %    9.042 € (StKl I) unter Berücksichtigung § 19 Abs. 3 ErbStG: 75.000 € x 7 % zuzüglich 50 % von 7.200 €8.850 €
Vergleich mit tatsächlicher Steuer:24.660 €
Ansatz der tatsächlichen Steuer, da höher24.660 €

Schritt 3:

Anrechnung der fiktiven, bzw. der höheren tatsächlichen Steuer

Steuer aus Schritt 122.242 €
Anzurechnen ist die höhere tatsächliche Steuer- 24.660 €
Festzusetzende Steuer (darf nicht negativ sein!)0 €

Schritt 4:

Mindestens Steuer ohne Berücksichtigung des Vorerwerbes, § 14 Abs. 1 Satz 4 ErbStG

Vermögen mit Wert 2023600.000 €
Persönlicher Freibetrag500.000 €
Steuerpflichtiger Erwerb100.000 €
Steuer 11 %11.000 €

Die festzusetzende Steuer darf maximal 50 % des Letzterwerbes (also hier 50 % von 600.000 = 300.000 € betragen, § 14 Abs. 3 ErbStG. Der Höchstbetrag ist hier nicht überschritten.

Ergebnis: Es ist eine Steuer in Höhe von 11.000 € festzusetzen!