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Erbschaftsteuer

Erbschaftsteuerpflicht und Entstehung der Steuer

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Steuerpflicht und Entstehung der Steuer

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Inländer sind natürliche Personen, die im Zeitpunkt der Steuerentstehung (§ 9 ErbStG) ihren Wohnsitz (§ 8 AO) oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt (§ 9 AO) im Inland nach § 2 Abs. 2 ErbStG haben, § 2 Abs. 1 Nr. 1a ErbStG.

Ferner gelten als Inländer auch deutsche Staatsangehörige, die sich nicht länger als 5 Jahre dauernd im Ausland aufgehalten haben, ohne im Inland einen Wohnsitz zu haben, § 2 Abs. 1 Nr. 1b ErbStG.

Nach § 2 Abs. 1 Nr. 1c ErbStG gelten über die 5 Jahre hinaus deutsche Staatsangehörige als Inländer, wenn sie zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts in einem Dienstverhältnis stehen und dafür Arbeitslohn beziehen (z.B. Botschaftsangehörige).

Unbeschränkte Steuerpflicht

Inländer sind natürliche Personen, die im Zeitpunkt der Steuerentstehung (§ 9 ErbStG) ihren Wohnsitz (§ 8 AO) oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt (§ 9 AO) im Inland nach § 2 Abs. 2 ErbStG haben, § 2 Abs. 1 Nr. 1a ErbStG.

Ferner gelten als Inländer auch deutsche Staatsangehörige, die sich nicht länger als 5 Jahre dauernd im Ausland aufgehalten haben, ohne im Inland einen Wohnsitz zu haben, § 2 Abs. 1 Nr. 1b ErbStG.

Nach § 2 Abs. 1 Nr. 1c ErbStG gelten über die 5 Jahre hinaus deutsche Staatsangehörige als Inländer, wenn sie zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts in einem Dienstverhältnis stehen und dafür Arbeitslohn beziehen (z.B. Botschaftsangehörige).

Fallbeispiele

Prüfung der unbeschränkten Steuerpflicht

 Prüfung der unbeschränkten Steuerpflicht im Rahmen eines Wegzugs

Beschränkte Steuerpflicht

Ist sowohl der Erblasser/ Schenker, als auch der Erwerber kein Inländer, so tritt die beschränkte Steuerpflicht ein, soweit inländisches Vermögen im Sinn des § 121 BewG vorliegt. Inländisches Vermögen liegt insbesondere vor bei

  • inländischem LuF- Vermögen
  • inländischem Grundvermögen
  • inländischem Betriebsvermögen
  • Anteile an einer inländischen Kapitalgesellschaft, wenn der Schenker oder Erblasser am Besteuerungsstichtag mindestens mit 10 % mittelbar oder unmittelbar am Grund- oder Stammkapital der Gesellschaft beteiligt war, § 121 Nr. 4 BewG, § 2 Abs. 1 Nr. 3 Sätze 2 und 3 ErbStG, R E 2.2 Abs. 3 ErbStR.

Die mittelbare Beteiligung rechnet zwar zur Ermittlung der 10 %- Grenze hinzu, besteuert wird jedoch nur die unmittelbare Beteiligung selbst. Bei Schenkungen innerhalb von 10 Jahren genügt es für die Besteuerung, dass der Erblasser oder Schenker innerhalb dieses Zeitraumes mit mindestens 10 % beteiligt war, selbst wenn bei einer folgenden Übertragung die Beteiligungsgrenze unterschritten wird.

Die Auflistung in § 121 BewG ist abschließend. Die oben genannten Punkte im Skript stellen jedoch nur die wichtigsten Vermögensgegenstände dar.

Der Abzug der Bestattungskosten nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 ErbStG oder der Pauschbetrag hierfür steht bei der beschränkten Erbschaftsteuerpflicht auch zu, RE 10.9 Abs. 4 ErbStR.

Schulden sind nur insoweit abzugsfähig, als sie im Zusammenhang mit Inlandsvermögen stehen, § 10 Abs. 6 Satz 2 ErbStG.

Der persönliche Freibetrag nach § 16 Abs. 1 ErbStG wird gemäß § 16 Abs. 2 ErbStG um den Teilbetrag des Nachlasses gekürzt, der nicht der beschränkten Steuerpflicht unterliegt.

Ein besonderer Versorgungsfreibetrag wird nur dann gewährt, wenn Deutschland mit dem Staat, in dem der Erblasser zuletzt ansässig war, ein Amtshilfeabkommen im Sinn des § 2 Abs. 11 EU-Amtshilfegesetz abgeschlossen hat.

Vorsicht

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§ 16 Abs. 2 und § 17 Abs. 3 ErbStG wurden im Rahmen des Steuerumgehungsbekämpfungsgesetz geändert und sind grundsätzlich erst für Erwerbe nach dem 23.06.2017 anzuwenden, § 37 Abs. 13 ErbStG. In diesem Zusammenhang wurde auch § 2 Abs. 3 ErbStG abgeschafft.

Auch bei der beschränkten Erbschaftsteuerpflicht kann inländisches Produktivvermögen nach §§ 13a bis 13c ErbStG begünstigt werden.

Auch die Begünstigung nach § 13d ErbStG steht dem beschränkt Steuerpflichtigen zu, soweit die Voraussetzungen des § 13d Abs. 3 ErbStG erfüllt sind.

Nach § 4 AStG kann die Steuerpflicht erweitert werden. Aufgrund von Doppelbesteuerungsabkommen kann die Steuerpflicht auch eingeschränkt werden. Allerdings bestehen auf dem Gebiet der Erbschaft- und Schenkungsteuer kaum Doppelbesteuerungsabkommen.

Wir betrachten nun zwei Lernvideos zur beschränkten Steuerpflicht sowie zum Freibetrag der beschränkten Steuerpflicht.

Fallbeispiel

Prüfung der beschränkten Steuerpflicht 

 

Entstehung der Steuer

Die Steuer entsteht nach § 9 ErbStG in der Regel mit dem Todestag oder mit Ausführung einer Schenkung. Der Bewertungsstichtag ist mit dem Tag der Steuerentstehung nach § 11 ErbStG identisch.

Problematisch ist insbesondere, wann eine Grundstücksschenkung ausgeführt ist. Nach R E 9.1 ErbStR ist eine Grundstücksschenkung im Zeitpunkt der Auflassung und Eintragungsbewilligung ausgeführt. Hängt die Grundstücksschenkung jedoch zivilrechtlich an einer behördlichen oder privatrechtlichen Genehmigung, so treten die schenkungsteuerlichen Folgen erst im Zeitpunkt der Genehmigung ein, R E 9.1 Abs. 3 ErbStR. Diese Ausführungen gelten auch für die mittelbare Grundstücksschenkung, R E 9.1 Abs. 2 ErbStR.

Von dem Regelfall (Todestag) gibt es zahlreiche Ausnahmen:

Für Erwerbe unter einer aufschiebenden Bedingung oder Befristung (s. Kapitel zum Bewertungsrecht) entsteht die Steuer erst mit dem Eintritt der Bedingung/ Befristung, § 9 Abs. 1 Nr. 1a ErbStG.

Beispiel

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Erblasser hat im Testament bestimmt, dass sein Sohn S den Pkw im Rahmen des Vermächtnisses erhält, sobald dieser seinen Führerschein bestanden hat. Der Erblasser verstarb am 20.05., S bestand erst am 02.11. die Führerscheinprüfung.

Der Erwerb des Pkw durch S im Rahmen des Vermächtnisses ist aufschiebend bedingt (§ 4 BewG) und bleibt damit am 20.05. zunächst unberücksichtigt. Mit Eintritt der Bedingung liegt ein eigener Erwerb vor. Stichtag hierfür ist der 02.11., § 9 Abs. 1 Nr. 1a ErbStG.

Bei geltend gemachten Pflichtteilsansprüchen entsteht die Steuer erst mit dem Zeitpunkt der Geltendmachung, § 9 Abs. 1 Nr. 1 b ErbStG.

Beispiel

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Erblasser stirbt am 10.10.2023 und hinterlässt alles Vermögen laut Testament seiner Ehefrau. Die enterbte Tochter T macht am 15.06.2024 ihren Pflichtteil gegenüber der Erbin geltend.

Für die Erbin gilt der Todestag (10.10.2023) als Bewertungsstichtag und Tag der Steuerentstehung, § 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG.

Für die Tochter T als Pflichtteilsberechtigte gilt nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 b ErbStG der Tag der Geltendmachung als Bewertungsstichtag und Tag der Steuerentstehung.

In den Fällen des § 3 Abs. 2 ErbStG tritt die Bereicherung rechtlich erst zu einem späteren Zeitpunkt ein, weshalb dementsprechend auch die Entstehungszeitpunkte und Bewertungsstichtage in diesen Fällen auf einen späteren Zeitpunkt verlagert werden.

Nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 f ErbStG entsteht die Steuer für eine Abfindung auf einen bereits entstandenen Pflichtteilsverzicht im Zeitpunkt des Verzichtes. Gleiches gilt für die Ausschlagung.

Der Zeitpunkt der Steuerentstehung kann weitreichende Auswirkungen haben. Insbesondere bei Rechtsänderungen kommt es für die Frage, welche Rechtslage maßgebend ist, auf den Zeitpunkt der Steuerentstehung an. Aufgrund von § 11 ErbStG wirkt sich dies auch auf die Bewertungen aus.

Zu beachten ist ferner, dass bei dem 10- Jahreszeitraum des § 14 ErbStG ebenfalls auf den Zeitpunkt der Steuerentstehung abzustellen ist.

Selbstverständlich kommt es auch auf die persönlichen Verhältnisse am Stichtag an: z.B.

  • Wohnsitz, gewöhnlicher Aufenthalt,
  • Familienstand für Freibeträge,
  • Verjährungsfristen

Lösungsaufbau

Die gesonderten Feststellungen sind zunächst im Rahmen der Bewertung darzustellen. Dadurch wird deutlich, dass es sich um eigenständige Verfahren handelt.

Im Rahmen der Erbschaftsteuer wird die Lösung in der Regel wie folgt aufgebaut (anhand eines Erbanfalls bei unbeschränkter Steuerpflicht):

1. Steuerpflicht
§ 2 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG: Erbe ist unbeschränkt steuerpflichtig, da Inländer. Zu versteuern ist der gesamte Vermögensanfall (In- und Auslandsvermögen).

2. Erwerb von Todes wegen
§ 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG durch Erbanfall, § 1922 BGB, § 1 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG.

3. Tag der Steuerentstehung
Tag der Steuerentstehung ist der Bewertungsstichtag (Todestag), § 11, § 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG.

4. Steuerklassenbestimmung: § 15 ErbStG

5. Steuerpflichtiger Erwerb: vgl. R E 10.1 ErbStR
Ermittlung der Bereicherung nach § 10 Abs. 1 ErbStG durch Vermögensanfall abzüglich Nachlassverbindlichkeiten. Die Bewertung erfolgt nach § 12 ErbStG. Hierbei wird nach den Vermögensarten (Land- und Forstwirtschaft, Grundvermögen, Betriebsvermögen und übriges Vermögen) gegliedert.

Die Befreiungen nach §§ 13 bis 13d ErbStG werden in Abzug gebracht.

Die Nachlassverbindlichkeiten (§ 10 Abs. 5 ErbStG) werden ebenfalls nach § 10 Abs. 1 Satz 2 ErbStG in Verbindung mit § 12 Abs. 1 ErbStG nach den allgemeinen Bewertungsvorschriften (§§ 1 bis 16 BewG) bewertet.

Von der Bereicherung werden die Freibeträge nach § 5 ErbStG, § 16 ErbStG und § 17 ErbStG abgezogen, bzw. Zurechnungen nach § 14 ErbStG vorgenommen.

Das Ergebnis stellt den steuerpflichtigen Erwerb dar.

Dieser wird auf volle 100 € abgerundet, § 10 Abs. 1 Sätze 1 und 6 ErbStG.