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Erbschaftsteuer

Bewertungsrecht - Grundvermögen

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Grundvermögen

Gesonderte Feststellungen

Das Grundvermögen ist Teil des Grundbesitzes, § 157 Abs. 1 Satz 1 BewG. Daher ist gemäß § 12 Abs. 3 ErbStG auch für Grundvermögen ein Grundbesitzwert entsprechend § 151 Abs. 1 Nr. 1 BewG in Verbindung mit § 157 Abs. 3 BewG gesondert festzustellen. Steht das Grundstück mehreren Personen zu, so erfolgt eine einheitliche und gesonderte Feststellung, §§ 179 ff AO.

Eine gesonderte Feststellung unterbleibt, wenn der Wert des Grundstücks für die Besteuerung keine Bedeutung hat, § 151 Abs. 1 Satz 1 BewG. Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn das zu bewertende Grundstück nach den Vorschriften des ErbStG nicht der Besteuerung unterliegt, z.B. § 13 Abs. 1 Nr. 4b oder Nr. 4c ErbStG. Ferner können die Grundstückswerte, die bereits innerhalb einer Jahresfrist bereits gesondert festgestellt wurden, für die Besteuerung herangezogen werden, wenn keine wesentlichen Änderungen eingetreten sind, § 151 Abs. 3 BewG.

Da demnach eine Bewertung nur im Bedarfsfall erfolgt, spricht man von einer Bedarfsbewertung.

Im Rahmen der gesonderten Feststellung werden Feststellung hinsichtlich 

  • Wert, § 151 Abs. 1 Nr. 1 BewG,
  • Art, § 151 Abs. 2 Nr. 1 BewG, und
  • Zurechnung, § 151 Abs. 2 Nr. 2 BewG,

getroffen.

Nach § 152 Nr. 1 BewG ist in der Regel das Finanzamt örtlich für die gesonderte Feststellung zuständig, in dessen Bezirk das Grundstück liegt (Lagefinanzamt, Bewertungsstelle). Verfahrensrechtliche Vorschriften enthalten die §§ 153 bis 156 BewG hinsichtlich Erklärungspflicht, Verfahrensbeteiligte, Rechtsbehelfsbefugnis und Außenprüfung, vgl. R B 153 bis 156 ErbStR).

Umfang des Grundvermögens

Zum Grundvermögen gehören gemäß § 176 Abs. 1 BewG 

  • Grund und Boden, die Gebäude, die sonstigen Bestandteile und das Zubehör,
  • das Erbbaurecht, 
  • das Wohnungseigentum, Teileigentum, Wohnungserbbaurecht und Teilerbbaurecht nach dem WEG

soweit es sich nicht zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen oder um Betriebsgrundstücke im Sinn des § 99 BewG handelt.

Die zu bewertende wirtschaftliche Einheit beim Grundvermögen stellt in der Regel das Grundstück dar, § 157 Abs. 3 BewG, § 70 Abs. 1 BewG. Demnach sind in die Berechnung neben dem Grund und Boden auch Gebäude, Bestandteile und Zubehör mit einzubeziehen.

Zu den wesentlichen Bestandteilen des Grund und Bodens gehören die mit ihm fest verbundenen Sachen, § 94 Abs. 1 BGB, zum Beispiel Gebäude, Außenanlagen, aufstehende Bäume. Ausnahmen bestehen hierbei jedoch insbesondere beim Erbbaurecht, Gebäuden auf fremdem Grund und Boden und beim Wohnungs- und Teileigentum. 

Zubehör sind bewegliche Sachen, die dem wirtschaftlichen Zweck der Hauptsache zu dienen bestimmt sind, § 97 Abs. 1 BGB.

Beispiel

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Mülltonnen, Treppenläufer, Heizölbestand im Gebäude

Soweit eine Sache dem Grundstück als Bestandteil oder Zubehör zugerechnet wird, ist sie mit der Berechnung im Grundbesitzwert erfasst und wird nicht separat bei der Erbschaftsteuer (etwa im übrigen Vermögen) berücksichtigt.

Beispiel

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Der Grundbesitzwert eines bebauten Grundstücks beträgt 500.000 €. Damit erfasst sind Grund und Boden, Gebäude, Außenanlagen (Bestandteile und Zubehör). Befindet sich im Gebäude (Heizkessel/Tank) Heizöl (Wert 2.000 €) wird dieses nicht separat beim übrigen Vermögen erfasst, da es als Zubehör im Grundbesitzwert berücksichtigt ist. Dies gilt auch, wenn das Zubehör rein rechnerisch nicht bei der Wertermittlung berücksichtigt wird, zum Beispiel, weil das Berechnungsverfahren pauschaliert. 

Das Erbbaurecht ist ein veräußerliches und vererbliches Recht, auf einem fremden Grundstück ein Bauwerk zu haben. Damit sind in der Regel der Eigentümer des Grund und Bodens und der Eigentümer des Gebäudes unterschiedliche Personen. Das Erbbaurecht wird notariell beurkundet. Sowohl das Recht als auch das belastete Grundstück erhalten jeweils ein eigenes Grundbuchblatt. Das Recht wird damit wie ein Grundstück behandelt.

Das Erbbaurecht wird auf eine bestimmte Zeit (nicht Lebenszeit) vereinbart. Häufig wird dabei ein Zeitraum von 99 Jahren bestimmt. Im Rahmen der Vertragsfreiheit können hierbei auch andere Zeiträume vereinbart werden. In der Regel hat der Erbbauberechtigte dem Grund und Boden-Eigentümer einen (jährlichen) Erbbauzins zu bezahlen, wobei auch hierbei Vertragsfreiheit besteht und die Zahlung eines Erbbauzinses nicht zwingend ist. Regelmäßig fällt nach Ablauf der vereinbarten Zeit (Erlöschen des Erbbaurechts) das Gebäude an den Grund und Boden-Eigentümer. Ebenfalls im Rahmen der Vertragsfreiheit kann diesbezüglich ein Ablösebetrag vereinbart werden.

Zivilrechtlich entsteht das Erbbaurecht mit der Eintragung im Grundbuch, § 11 ErbbauRG, § 873 BGB. Demnach kann ein Erbbaurecht nur vererbt werden, wenn es zivilrechtlich bereits entstanden ist, das heißt eine Eintragung im Grundbuch bereits erfolgt ist. Steht die Eintragung noch aus, so ist nur der Anspruch auf Einräumung des Erbbaurechtes Gegenstand des Nachlasses. Die Bewertung erfolgt dann mit dem gemeinen Wert nach § 9 BewG (nicht mit dem Grundbesitzwert). 

Wird ein Erbbaurecht im Rahmen einer Schenkung eingeräumt, dann gilt nach R B 192.1 Abs. 2 Satz 2 ErbStR das Erbbaurecht als im Zeitpunkt entstanden, zu dem die Eintragung im Grundbuch bewirkt werden kann. 

Die Bewertung des Erbbaurechtes (§ 176 Abs. 1 Nr. 2 BewG) und des belasteten Grundstücks erfolgt nach §§ 193 und 194 BewG, R B 192.2 ErbStR.

Wohnungs- und Teileigentum ist rechtlich im BGB und im WEG geregelt. Während Wohnungseigentum die Nutzung zu Wohnzwecken (Eigentumswohnungen) beinhaltet, stellt Teileigentum begrifflich die Nutzung zu anderen
Zwecken dar (z.B. Arztpraxis, Rechtsanwaltskanzlei, etc.). 

Das Wohnungs- und Teileigentum stellt bewertungsrechtlich jeweils ein eigenständiges Grundstück dar, § 176 Abs. 1  Nr. 3 BewG. Es umfasst neben dem Sondereigentum auch den jeweils zugehörigen Miteigentumsanteil an dem gemeinschaftlichen Eigentum (z.B. Dach, Grund und Boden, Fundament, Treppenhaus, Außenfassade, Außenanlagen,…). Der Grundbesitzwert beinhaltet demnach auch das Sondereigentum und den zugehörigen Miteigentumsanteil, R B 181.2 Abs. 3 Satz 1 ErbStR.

Da jedes Wohnungs- und Teileigentum ein eigenes Grundbuchblatt erhält und damit als eigenständiges Grundstück behandelt wird, erfolgt bei der Bewertung nur die Wertermittlung für das vererbte oder verschenkte Wohnungs- oder Teileigentum. Das bedeutet, dass die anderen Eigentümer der Wohnanlage von der Bewertung nicht tangiert sind.

Zivilrechtlich entsteht das Wohnungs- und Teileigentum mit der Anlegung des Grundbuches, R B 181.2 Abs. 2 ErbStR. Demnach kann ein Wohnungs- und Teileigentum nur vererbt werden, wenn es zivilrechtlich bereits existiert. Steht am  Todestag die Anlegung/ Eintragung noch aus, befindet sich im Nachlass nicht das Grundstück (Wohnungs-/ Teileigentum), sondern nur der Anspruch darauf. Der Anspruch wird jedoch mit dem gemeinen Wert (§ 9 BewG) bewertet und nicht mit dem Grundbesitzwert.

Wird ein Wohnungs- oder Teileigentum im Rahmen einer Schenkung zugewendet, gilt die Schenkung jedoch als ausgeführt, sobald die Vertragsparteien die Grundbuchanlegung/ Eintragung beim Grundbuchamt beantragen können (also in der Regel nach dem Abschluss des Notarvertrages), R B 181.2 Abs. 2 Satz 2 ErbStR.

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Nicht in das Grundvermögen einzubeziehen sind

  • Bodenschätze, § 176 Abs. 2 Nr. 1 BewG und
  • Betriebsvorrichtungen, § 176 Abs. 2 Nr. 2 BewG.

Bodenschätze sind entweder Teil des Betriebsvermögens oder des übrigen Vermögens (§ 12 Abs. 4 ErbStG). 

Betriebsvorrichtungen sind Vorrichtungen aller Art, mit denen ein Gewerbe unmittelbar betrieben wird. Nach dem Erlass vom 05.06.2013 (BStBl I S. 734) ist für die Entscheidung, ob eine Betriebsvorrichtung vorliegt in mehrfacher Weise eine Abgrenzung vorzunehmen.

Zunächst ist zu prüfen, ob ein Gebäude vorliegt. Falls das Bauwerk ein Gebäude darstellt, liegt keine Betriebsvorrichtung vor. Ein Gebäude muss folgende Merkmale kumulativ erfüllen:

  • Bauwerk bietet Schutz gegen Witterungseinflüsse durch räumliche Umschließung, Tz 2.3 Erlass vom 05.06.2013
  • Bauwerk ist für den Aufenthalt von Menschen geeignet, Tz 2.4 Erlass vom
    05.06.2013
  • Es besteht eine feste Verbindung mit dem Grund und Boden, Tz. 2.5 Erlass vom 05.06.2013
  • Beständigkeit des Bauwerks, Tz. 2.6 Erlass vom 05.06.2013
  • Standfestigkeit, Tz 2.7 Erlass vom 05.06.2013 

Liegen also diese fünf Voraussetzungen insgesamt vor, handelt es sich um ein Gebäude und nicht um eine Betriebsvorrichtung. Die Frage, ob ein Gebäude vorliegt ist auch für die Art der wirtschaftlichen Einheit (bebautes oder unbebautes Grundstück) von Bedeutung.

Falls die fünf Merkmale für ein Gebäude nicht erfüllt sind, muss weiter abgegrenzt werden, ob es sich um ein Gebäudebestandteil (Tz 3 Erlass vom 05.06.2013) oder um eine Außenanlage (Tz. 4 Erlass vom 05.06.2013) handelt. In beiden Fällen würde ebenfalls eine Betriebsvorrichtung verneint werden. Wichtiges Kriterium für eine Betriebsvorrichtung ist in jedem Fall, dass damit das Gewerbe unmittelbar betrieben wird.

Rechtliche Konsequenzen einer Betriebsvorrichtung:

Liegt eine Betriebsvorrichtung vor, dann ist deren Wert nicht mit dem Grundbesitzwert erfasst, sondern ist als eigenständiges Wirtschaftsgut (in der Regel im Betriebsvermögenswert) zu erfassen. Liegt hingegen ein Gebäude, Gebäudebestandteil oder eine Außenanlage vor, ist deren Wert mit dem Grundbesitzwert erfasst. Eine weitere Berücksichtigung erfolgt dann nicht. 

Neben der Erbschaftsteuer ist die Frage, ob eine Betriebsvorrichtung vorliegt auch für andere Steuerarten wichtig, zum Beispiel: 

Umsatzsteuer: Der Verkauf einer Betriebsvorrichtung unterliegt (anders als er Verkauf eines Gebäudes/ Gebäudebestandteil/Außenanlage zusammen mit dem Grund und Boden) in der Regel der Umsatzsteuer. Hingegen ist die Lieferung Grund und Boden mit Bestandteilen nach § 4 Nr. 9a UStG umsatzsteuerfrei.

Auch die Vermietung von Gebäuden ist nach § 4 Nr. 12a UStG umsatzsteuerfrei, während die Vermietung von
Betriebsvorrichtungen in der Regel umsatzsteuerpflichtig ist.

Einkommensteuer: Während ein Gebäude, bzw. ein Gebäudebestandteil regelmäßig über die Gebäudeabschreibung berücksichtigt wird und Außenanlagen als unbewegliche Wirtschaftsgüter nur linear abgeschrieben werden, stellen Betriebsvorrichtungen bewegliche Wirtschaftsgüter dar. 

Grunderwerbsteuer: Betriebsvorrichtungen unterliegen (anders als Gebäude, Gebäudebestandteile und Außenanlagen) nicht der Grunderwerbsteuer.

Grundstücksart

Nach § 151 Abs. 2 Nr. 1 BewG ist im Rahmen der gesonderten Feststellung auch die Art der wirtschaftlichen Einheit festzustellen.

Die Grundstücksart hat entscheidende Auswirkungen auf die Wertermittlung. Zum einen bestehen je nach Grundstücksart unterschiedliche Wertermittlungsmethoden. Zum anderen wirkt sich die Art auch rechnerisch (z.B. Restnutzungsdauer, Liegenschaftszinssatz) auf den Wert aus.

Das Bewertungsrecht unterscheidet folgende Grundstücksarten:

Unbebautes Grundstück: Das sind Grundstücke auf denen sich keine benutzbaren Gebäude befinden. Die Benutzbarkeit beginnt im Zeitpunkt der Bezugsfertigkeit, § 178 Abs. 1 BewG. Auch Gebäude, die auf Dauer keiner Nutzung mehr zugeführt werden können oder die in Folge von Zerstörung und Verfall keinen benutzbaren Raum mehr bieten, führen zu einem unbebauten Grundstück, § 178 Abs. 2 BewG. Die Abgrenzung eines Gebäudes wird entsprechend den Ausführungen zu den Betriebsvorrichtungen (Erlass vom 05.06.2013) vorgenommen. Für die Abgrenzung hinsichtlich der Bezugsfertigkeit vgl. R B 178 ErbStR.

Bebautes Grundstück: Das sind entsprechend Grundstücke, auf denen sich benutzbare (bezugsfertige) Gebäude befinden, § 180 Abs. 1 BewG. Die bebauten Grundstücke werden jedoch noch weiter unterschieden, § 181 BewG:

Ein- und Zweifamilienhäuser: Nach § 181 Abs. 1 Nr. 1 BewG und § 181 Abs. 2 BewG handelt es sich um  Wohngrundstücke mit bis zu zwei Wohnungen. Der Begriff Wohnung ist in § 181 Abs. 9 BewG definiert. Danach liegt eine Wohnung vor, wenn die Führung eines eigenständigen Haushaltes darin möglich ist. Hierzu ist neben der Abgeschlossenheit mit eigenem Zugang und der Mindestfläche von 23 qm Küche, Bad oder Dusche und Toilette erforderlich. Für die Art als Ein- oder Zweifamilienhaus ist eine gewerbliche/ freiberufliche Mitbenutzung (weniger als 50% der Fläche) unschädlich, wenn dadurch die Eigenart als Ein- oder Zweifamilienhaus nicht wesentlich beeinträchtigt wird.

Mietwohngrundstücke: Nach § 181 Abs. 1 Nr. 2 BewG und § 181 Abs. 3 BewG sind dies Grundstücke, die zu mehr als 80% (berechnet nach der Fläche) Wohnzwecken dienen (und kein Fall von § 181 Abs. 1 Nr. 1 oder Nr. 3 BewG).

Wohnungs- und Teileigentum nach § 181 Abs. 1 Nr. 3 BewG und § 181 Abs. 4 und 5 BewG.

Geschäftsgrundstücke: Dies sind gemäß § 181 Abs. 1 Nr. 4 BewG und § 181 Abs. 6 BewG Grundstücke, die zu mehr als 80 % (berechnet nach der Fläche) betrieblichen (gewerblich oder freiberuflich) oder öffentlichen Zwecken dienen (und kein Teileigentum).

Gemischt genutzte Grundstücke: Das sind gemäß § 181 Abs. 1 Nr. 5 BewG und § 181 Abs. 7 BewG Grundstücke, die teils Wohnzwecken, teils betrieblichen oder öffentlichen Zwecken dienen und nicht unter § 181 Abs. 1 Nr. 1 bis 4 BewG fallen.

Sonstige bebaute Grundstücke nach § 181 Abs. 1 Nr. 6 BewG und § 181 Abs. 8 BewG, z.B. Garagengrundstücke.  

 

Zurechnung

Nach § 151 Abs. 2 Nr. 2 BewG ist im Rahmen der gesonderten Feststellung auch die Zurechnung des Grundbesitzwertes als Feststellung zu treffen. Bei mehreren Beteiligten wird in diesem Zusammenhang auch eine Aussage über die Höhe der Beteiligung, bzw. des Anteils getroffen. Die Zurechnung im Fall einer Erbengemeinschaft erfolgt auf die Erbengemeinschaft in Vertretung der Miterben. 

Das FG Münster verlangte im Urteil vom 29.05.2013 (Az. 3 K 4298/11 F) die Auflistung aller Erben, durch Revision bestätigt (BFH II R 31/13, BFH vom 30.9.2015).

Bei Erwerben von Todes wegen und einem Alleinerben erfolgt die Zurechnung regelmäßig auf den Erben zu 1/1, R B 151.2 Abs. 2 Nr. 1 und Nr. 3 ErbStR. Dies gilt auch, wenn Nachlassgegenstand nur ein Miteigentumsanteil ist.

Bei Erwerben von Todes wegen und mehreren Erben erfolgt die Zurechnung auf die Erbengemeinschaft (in Vertretung der Miterben) durch einheitliche und gesonderte Feststellung, R B 151.2 Abs. 2 Nr. 2 ErbStR.

Wird eine wirtschaftliche Einheit zum Beispiel aufgrund testamentarischer Bestimmungen durch ein Vermächtnis zugewandt, erfolgt ebenfalls eine einheitlich und gesonderte Feststellung entgegen R B 151.2 Abs. 2 Nr. 4 ErbStR, vgl. Ländererlass vom 26.09.2022 und BFH vom 6.5.2021, II R 34/18. Dies ist Ausfluss der zivilrechtlichen Betrachtung, nämlich dass der Vermächtnisnehmer lediglich einen schuldrechtlichen Anspruch gegen den Erben, bzw. gegen die Erbengemeinschaft hat. Die Erben, bzw. die Erbengemeinschaft treten als Gesamtrechtsnachfolger im Rahmen des so genannten „Von-selbst-Erwerbes“ zunächst in die Eigentümerstellung des Verstorbenen ein. Durch die einheitliche und gesonderte Feststellung auch auf den Vermächtnisnehmer wird diesem der Rechtsweg eröffnet.

Im Rahmen der Schenkung ist die Zurechnung auf den Beschenkten gesondert festzustellen, R B 151.2 Abs. 2 Nr. 5 ErbStR. Die Finanzverwaltung hat im Erlass vom 14.3.2016 (BStBl 2016 I S. 249) zu Problemfällen Stellung genommen.

Wertermittlung

Den Grundbesitzwerten werden gemäß § 177 BewG die gemeinen Werte (§ 9 BewG) zugrunde gelegt. Die  Ermittlungsmethode des gemeinen Wertes ist abhängig von der jeweiligen Grundstücksart.

Die Bewertung erfolgt nach § 157 Abs. 1 BewG unter Berücksichtigung der Wertverhältnisse und der tatsächlichen Verhältnisse vom Bewertungsstichtag, § 11 ErbStG in Verbindung mit § 9 Abs. 1 ErbStG. Bei Erwerben von Todes wegen ist dies im Regelfall der Todestag (§ 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG), bei Schenkungen unter Lebenden im Regelfall der Tag der Ausführung der Schenkung, § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG. Wertverhältnisse bedeutet, dass maßgebend die Werte, z.B. Bodenrichtwerte vom Stichtag maßgebend sind. Tatsächliche Verhältnisse umfasst die tatsächlichen  Gegebenheiten, z.B. Bebauungszustand, Alter des Gebäudes, Renovierungszustand, etc. am Stichtag. 

Nach § 157 Abs. 3 BewG erfolgt die Bewertung nach den vorgesehenen Verfahren §§ 178 ff BewG. Gemäß § 198 Abs. 1 BewG besteht jedoch die Möglichkeit, dass der Steuerpflichtige einen niedrigeren gemeinen Wert nachweist. Dies erfolgt in der Regel durch ein Sachverständigengutachten, § 198 Abs. 2 BewG. Ein höherer Wert wird (selbst wenn dieser durch Gutachten festgestellt wird) nicht angesetzt. Das Gutachten muss alle wertbeeinflussenden Umstände berücksichtigt haben und unterliegt der Beweiswürdigung durch das Finanzamt, R B 198 Abs. 1 bis 3 ErbStR. 

Die Gutachterkosten gehen regelmäßig zu Lasten des Steuerpflichtigen, so dass es sich im Normalfall nur bei größeren Abweichungen lohnt, ein Sachverständigengutachten in Auftrag zu geben, können jedoch nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 ErbStG als Erbfallkosten geltend gemacht werden, HE 10.7 ErbStH, Erlass vom 5.6.2014, BStBl I 2014, S. 893. Der BFH hat im Urteil vom 11.9.2013 entschieden (BStBl 2014 II S. 363), dass ein Gutachten nur durch einen öffentlich bestellten und vereidigten Sachverständigen oder durch den Gutachterausschuss möglich ist. Der Verwaltung genügt jedoch die befähigende Ausbildung und hat demnach am 19.2.2014 einen Nichtanwendungserlass des Urteils herausgegeben (BStBl I 2014, S. 808). ). Durch die Gesetzesanpassung in § 198 Abs. 2 BewG mit den darin nun konkretisierten Anforderungen, dürfte sich dies jedoch überholt haben.

Ferner kann auch ein im gewöhnlichen Geschäftsverkehr zustande gekommener Kaufpreis (in der Regel innerhalb eines Jahres vor oder nach dem Bewertungsstichtag) als Nachweis herangezogen werden, R B 198 Abs. 4 ErbStR, § 198 Abs. 3 BewG.

Bewertung unbebauter Grundstücke

Die Bewertung von unbebauten Grundstücken erfolgt nach § 179 BewG. Danach ist die Grundstücksfläche mit dem Bodenrichtwert zu multiplizieren. 

Die Bodenrichtwerte werden von dem Gutachterausschuss des Landkreises, bzw. der kreisfreien Stadt getrennt nach Gemeinden und Gemeindeteilen anhand einer Kaufpreissammlung ermittelt. Jedermann kann Auskunft über die Höhe der Bodenrichtwerte verlangen, § 196 Abs. 3 BauGB. Die Wertermittlung erfolgt unter Berücksichtigung des Entwicklungszustandes getrennt nach den jeweiligen Nutzungsverhältnissen. Dabei können lagetypische Merkmale (z.B. Erschließungszustand, Geschossflächenzahl, Grundstückstiefe) des Bodenrichtwertgrundstücks von dem zu bewertenden Grundstück abweichen. 

Grundsätzlich gilt, dass Umrechnungsfaktoren, die der Gutachterausschuss festgestellt hat, vorrangig zu beachten sind. Soweit der Gutachterausschuss keine Angleichungswerte festgestellt hat, sind nach R B 179.1 und R B 179.2 ErbStR und ggf. nach sachgerechter Schätzung Angleichungen vorzunehmen. Dies bezieht sich jedoch nur auf Abweichungen aufgrund der Erschließung, der Geschossflächenzahl, der Grundstücksgröße und der Grundstückstiefe, R B 179.2 Abs. 1 bis 7 ErbStR. Weitere wertbeeinflussende Merkmale, z.B. Zuschnitt, Lärmbelästigung oder Außenanlagen bleiben nach R B 179.2 Abs. 8 ErbStR außer Ansatz. 

Für die Abgrenzung, ab wann Flächen die zunächst land- und forstwirtschaftlich genutzt werden zum Grundvermögen rechnen gilt § 159 BewG. Bauerwartungsland (R B 179.1 Abs. 3 Sätze 1 und 2 ErbStR) wird mit 25%, Bruttorohbauland (R B 179.1 Abs. 3 Sätze 3 bis 5 ErbStR) wird mit 50% und Nettorohbauland wird mit 75% des Bodenrichtwertes für vergleichbares Bauland angesetzt, R B 179.1 Abs. 2 ErbStR, H B 179.3 Abs. 2 ErbStH. 

Weicht die Geschossflächenzahl des Bodenrichtwertgrundstücks von dem zu bewertenden Grundstück ab, ist mittels Umrechnungskoeffizienten der maßgebende Bodenrichtwert zu ermitteln. Die Umrechnungskoeffizienten ergeben sich aus R B 179.2 Abs. 2 ErbStR und H B 179.2 ErbStH.

Sonderfälle im Rahmen des § 179 BewG

Bewertung im Vergleichswertverfahren

Nach § 182 Abs. 2 BewG wird Wohnungs- und Teileigentum, sowie Ein- und Zweifamilienhäuser regelmäßig im Vergleichswertverfahren bewertet. 

Nach § 183 Abs. 1 BewG sind für die Wertermittlung Kaufpreise, bzw. Vergleichspreise von Grundstücken maßgebend, die hinsichtlich ihrer wertbeeinflussenden Merkmale mit dem zu bewertenden Grundstück hinreichend übereinstimmen (Vergleichsgrundstücke). Man spricht dann vom direkten Vergleichswertverfahren, R B 183 Abs. 1 und 2 ErbStR.

Beispiel

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In einem Gebäude mit 10 gleichwertigen Eigentumswohnungen wurde eine Eigentumswohnung unter fremden Dritten für 200.000 € verkauft. Eine Woche später wird eine andere Wohnung in der Anlage vererbt.

Der Wert der vererbten Eigentumswohnung ermittelt sich im Vergleichswertverfahren nach § 183 Abs. 1 BewG in Höhe von 200.000 €.

Nach § 183 Abs. 2 BewG und R B 183 Abs. 3 und 4 ErbStR kann auch ein indirektes Vergleichswertverfahren angewendet werden. Grundlage dafür sind die vom Gutachterausschuss mitgeteilten Vergleichsfaktoren. Die Abweichung von den mitgeteilten Vergleichsfaktoren darf nicht größer als 20% sein, R B 183 Abs. 3 Satz 3 ErbStR, H B 183 Abs. 4 ErbStH. Bei einer größeren Abweichung werden für die Anwendung des Vergleichswertverfahrens entsprechende Anpassungen durch den Gutachterausschuss benötigt. Liegen diese nicht vor, kann das Vergleichswertverfahren nicht durchgeführt werden. Die Wertermittlung muss dann im Sachwertverfahren erfolgen, § 182 Abs. 4 Nr. 1 BewG, vgl. Beispiel in H B 183 Abs. 4 ErbStH.

 Bewertung im Ertragswertverfahren 

Nach § 182 Abs. 3 Nr. 1 BewG werden Mietwohngrundstücke stets im Ertragswertverfahren bewertet.  Geschäftsgrundstücke und gemischt genutzte Grundstücke, für die sich auf dem örtlichen Grundstücksmarkt eine übliche Miete ermitteln lässt, werden ebenfalls im Ertragswertverfahren bewertet, § 182 Abs. 3 Nr. 2 BewG.

Ertragswertverfahren bedeutet, dass der Wert des Grundstücks über die erzielbaren Erträge errechnet wird. Die erzielbaren Erträge eines Grundstücks sind in der Regel die Mieten.

§ 184 Abs. 1 BewG gibt vor, dass der Bodenwert und der Gebäudewert im Ertragswertverfahren getrennt von einander zu ermitteln sind. Die Ermittlung des Bodenwertes ergibt sich aus § 184 Abs. 2 BewG in Verbindung mit § 179 BewG. Demnach errechnet sich der Bodenwert im Ertragswertverfahren wie der Wert eines unbebauten Grundstücks durch Multiplikation der Grundstücksgröße mit dem Bodenrichtwert. Hierzu kann es erforderlich sein, dass der Bodenrichtwert entsprechend modifiziert wird (z.B. Umrechnung aufgrund der Geschossflächenzahl). Die Ausführungen zum  unbebauten Grundstück können insoweit entsprechend angewendet werden.

Der Gebäudeertragswert ermittelt sich nach § 185 BewG. Einen Überblick über das Ertragswertverfahren findet sich in H B 184 ErbStH.

Der Bodenwert ist als Mindestwert anzusetzen, § 184 Abs. 3 Satz 2 BewG. Dies wird erreicht, in dem ein rechnerisch negativer Gebäudereinertrag nicht berücksichtigt wird. Außenanlagen sind mit der Berechnungsmethode abgegolten, obwohl sie rechnerisch nicht separat mit einbezogen werden, § 184 Abs. 3 Satz 3 BewG.

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Dem Berechnungsschema liegt folgende Überlegung zugrunde: Der Wert des Grund und Bodens ist beim bebauten Grundstück wie beim unbebauten Grundstück gleich anzusetzen. Das Gebäude wird über den erzielbaren Ertrag (Mieten) wertmäßig bestimmt. Von den Jahresmieten sind die Bewirtschaftungskosten abzuziehen, da nur der Reinertrag effektiv verbleibt. Die Bewirtschaftungskosten sind abhängig von der Nutzung des Gebäudes und von der Art des Gebäudes.

Da ein Teil der Mieteinnahmen auch auf die Nutzung des Grund und Bodens entfällt, ist der Reinertrag um diesen Betrag zu kürzen. Der Wert des Grund und Bodens ist über die Bodenrichtwerte erfasst, weshalb die darauf entfallenden Erträge nicht mit einbezogen werden dürfen. Der Ertrag des Grund und Bodens errechnet sich über Bodenwert und Liegenschaftszinssatz. Der ermittelte Wert stellt den Reinertrag des Gebäudes dar. Dieser wird kapitalisiert über die Restnutzungsdauer des Gebäudes (abhängig vom Liegenschaftszinssatz und damit im Endeffekt abhängig von der Grundstücksart).

Zu den einzelnen Berechnungskomponenten im Gebäudeertragswert:

Jahresmiete

Grundlage des Rohertrages ist die vereinbarte Jahresmiete, § 186 Abs. 1 Satz 1 BewG. Diese stellt eine Sollmiete dar. R B 186.1 Abs. 1 ErbStR stellt klar, welche Beträge neben dem Mietentgelt hinzuzurechnen, bzw. nicht einzubeziehen sind. So rechnen zum Beispiel Mieteinnahmen für Stellplätze oder Garagen mit zur Jahresmiete. Betriebskosten bleiben jedoch außer Ansatz, § 186 Abs. 1 Satz 2 BewG, R B 186.2 ErbStR. 

Für eigengenutzte, ungenutzte, zu vorübergehenden Gebrauch oder unentgeltlich überlassene Grundstücksteile und bei einer um mehr als 20% von der üblichen Miete abweichende tatsächlich vereinbarte Miete, ist nach § 186 Abs. 2 BewG die übliche Miete anzusetzen, vgl. auch R B 186.4 und R B 186.5 ErbStR. Auch dabei bleiben Betriebskosten außer Ansatz, § 186 Abs. 2 Satz 3 BewG.

Die Abweichung von 20% bezieht sich auf die übliche Miete und gilt sowohl für höhere, als auch für niedrigere Mieten.

Beispiel

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Die übliche Miete beträgt 8 €/qm. Davon 20% entspricht 1,60 €. Damit ist die übliche Miete anzusetzen (also 8 €/qm), wenn die tatsächliche Miete entweder unter 6,40 €/qm oder über 9,60 €/qm liegt. Andernfalls wird die tatsächlich vereinbarte Miete angesetzt.

Bewirtschaftungskosten

Bewirtschaftungskosten gemäß § 187 Abs. 1 BewG sind 

  • Verwaltungskosten
  • Betriebskosten
  • Instandhaltungskosten und
  • Mietausfallwagnis.

Die Bewirtschaftungskosten sind immer pauschal mit den in der Anlage 23 vorgesehenen Prozentsätzen oder absoluten Beträgen anzusetzen. Es besteht nicht die Möglichkeit die tatsächlich entstandenen Bewirtschaftungskosten in Abzug zu bringen, R B 187 Abs. 2 ErbStR, AE Bew JStG 2022 Rz. 31 ff.

In der Anlage 23 sind die Prozentsätze in Abhängigkeit vom Rohertrag aufgeführt. Für die €-Werte erfolgt eine Indizierung mit dem Verbraucherpreisindex Oktober des jeweiligen Vorjahres (Jahr vor dem Bewertungsstichtag) gegenüber dem Basisjahr 2001.

Für 2023 gilt laut BMF vom 27.01.2023 für Oktober 2022: 122,2
für Oktober 2001: 81,6
Für 2024 gilt laut BMF vom 29.01.2024 für Oktober 2023:117,8
für Oktober 2001:77,1

Das Ergebnis nach Abzug der Bewirtschaftungskosten vom Rohertrag nennt man Grundstücksreinertrag, § 185 Abs. 1 BewG.

Bodenwertverzinsung

Der Grundstücksreinertrag ist um die Bodenwertverzinsung zu kürzen. Da der Bodenwert separat über die Berechnung Bodenrichtwert x Fläche erfasst ist, wird beim Ertrag lediglich auf die Erträge des Gebäudes abgestellt, § 185 Abs. 2 BewG, R B 185.1 ErbStR. 

Die Bodenwertverzinsung errechnet sich durch Anwendung des Liegenschaftszinssatzes auf den Bodenwert. Der Liegenschaftszinssatz wird vom Gutachterausschuss ermittelt und veröffentlicht. Falls hierzu keine Angaben vorhanden sind, enthält § 188 Abs. 2 BewG in Abhängigkeit von der Grundstücksart entsprechende Liegenschaftszinssätze, R B 188 ErbStR. 

Nach Abzug der Bodenwertverzinsung vom Grundstücksreinertrag erhält man den Gebäudereinertrag. Falls sich rechnerisch ein negativer Betrag ergibt, ist von einem Gebäudereinertrag von 0 € auszugehen.

Vervielfältiger

Der Gebäudereinertrag ist gemäß § 185 Abs. 3 Satz 1 BewG mit einem aus der Anlage 21 ergebenden Vervielfältiger zu kapitalisieren, R B 185.2 ErbStR. Der Vervielfältiger ist abhängig vom Liegenschaftszins (und damit über § 188 BewG auch von der Grundstücksart) und von der Restnutzungsdauer des Gebäudes.

Für die Berechnung ist daher die Ermittlung der Restnutzungsdauer des Gebäudes erforderlich, R B 185.3 ErbStR. Die Gesamtnutzungsdauer eines Gebäudes ergibt sich aus Anlage 22 bezogen auf die jeweilige Grundstücksart, bzw. die Nutzung. Bei unterschiedlichen Nutzungen ist R B 185.3 Abs. 2 ErbStR zu beachten.

Für die Ermittlung des Alters der Gebäude kann stets vom 1.1. des Jahres der Bezugsfertigkeit ausgegangen werden, R B 185.3 Abs. 1 Satz 2 ErbStR, § 185 Abs. 3 Satz 4 BewG.

Haben innerhalb der letzten 10 Jahre vor dem Bewertungsstichtag durchgreifende Modernisierungsarbeiten an dem Gebäude stattgefunden, wird von einer verlängerten Restnutzungsdauer ausgegangen. Hierzu ist erforderlich, dass eine überwiegende oder umfassende Modernisierung stattgefunden hat.

R B 185.3 Abs. 4 ErbStR gibt hierzu ein Punktesystem vor, aus dem errechnet wird, ob und in wie weit eine Verlängerung der Restnutzungsdauer eingetreten ist, § 185 Abs. 3 Satz 5 BewG.

In Ausnahmefällen kann auch eine Verkürzung der Restnutzungsdauer in Betracht kommen, § 185 Abs. 3 Satz 7 BewG, R B 185.3 Abs. 5 ErbStR, AEBew JStG 2022, Rz. 23.

Hinsichtlich der Restnutzungsdauer ist mindestens von 30 % der wirtschaftlichen Gesamtnutzungsdauer auszugehen, § 185 Abs. 3 Satz 6 BewG, R B 185.3 Abs. 6 ErbStR und AEBew JStG 2022 Rz. 22.

Bewertung im Sachwertverfahren

Nach § 182 Abs. 4 BewG werden 

  • Ein- und Zweifamilienhäuser sowie Wohnungs- und Teileigentum, für das kein Vergleichswert vorliegt,
  • sonstige bebaute Grundstücke und
  • Geschäftsgrundstücke und gemischt genutzte Grundstücke, für die sich eine übliche Miete nicht ermitteln lässt,

im Sachwertverfahren bewertet.

Sachwertverfahren bedeutet begrifflich, dass der Wert eines Gebäudes anhand der Herstellungskosten ermittelt wird.

Gemäß § 189 Abs. 1 Satz 1 BewG gibt vor, dass der Bodenwert und der Gebäudewert getrennt von einander ermittelt werden. Der Bodenwert wird wie beim unbebauten Grundstück nach § 189 Abs. 2 BewG und § 179 BewG durch Multiplikation der Grundstücksfläche mit dem Bodenrichtwert errechnet. Dabei kann der Bodenrichtwert unter Umständen angepasst werden müssen. Die Ausführungen zum unbebauten Grundstück gelten in so weit entsprechend.

Der Gebäudesachwert ermittelt sich nach § 190 BewG. Die Summe aus Gebäudesachwert und Bodenwert stellt den vorläufigen Grundstückssachwert dar, der mittels einer Wertzahl an den gemeinen Wert angepasst werden soll, § 189 Abs. 3 BewG, § 191 BewG. Ein entsprechendes Schema zum Sachwertverfahren findet sich in H B 189 ErbStH, bzw. AEBew JStG 2022, Rz. 43.

Außenanlagen bleiben grundsätzlich unberücksichtigt, § 189 Abs. 4 Satz 1 BewG. Nach § 189 Abs. 4 Satz 2 BewG und R B 189 Satz 5 ErbStR sollen jedoch in bestimmten Ausnahmefällen Außenanlagen doch berücksichtigt werden. Dies ist dann der Fall, wenn die Außenanlagen besonders werthaltig sind. Der Sachwert der Außenanlagen (Regelherstellungskosten nach Abzug der Alterswertminderung) bleibt jedoch außer Ansatz, wenn dieser in der Summe 10% des Gebäudesachwertes nicht übersteigt, vgl. R B 190.5 Satz 4, AEBew JStG 2022, Rz. 60.

Im Fall, dass die Außenanlagen mit einbezogen werden, ist der (indizierte) Sachwert der Außenanlagen dem Bodenwert und dem Gebäudesachwert hinzuzurechnen. Die Summe bildet den vorläufigen Grundstückssachwert, der dann mittels Wertzahl angepasst wird.

Ermittlungsschema im Sachwertverfahren HB 189 ErbStH:

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Zu den einzelnen Komponenten im Sachwertverfahren:

Regelherstellungskosten

Bei der Ermittlung des Gebäudesachwertes ist von den Regelherstellungskosten auszugehen, § 190 Abs. 1 BewG. Die Regelherstellungskosten ergeben sich aus Anlage 24 II und III (abhängig von Grundstücksart und -nutzung sowie Ausstattung). Die Regelherstellungskosten werden zunächst mittels Baupreisindizes nach § 190 Abs. 2 BewG  angepasst und sind dann mit der Bruttogrundfläche zu multiplizieren, § 190 Abs. 1 Satz 3 BewG. Dies ergibt den Gebäuderegelherstellungswert.

Die Baupreisindizes für 2023 wurden vom BMF am 30.01.2023 veröffentlicht und betragen

  • für Gebäudearten 1.01 – 5.1: 164,0
  • für Gebäudearten 5.2 – 18.2: 166,9.

Die Baupreisindizes für 2024 wurden vom BMF am 30.01.2024 veröffentlicht und betragen

  • für Gebäudearten 1.01 – 5.1:    177,9
  • für Gebäudearten 5.2 – 18.2:    181,3

Die Regelherstellungskosten werden regional nicht unterschieden, R B 190.1 ErbStR. Allerdingserfolgt nach § 190 Abs. 5 BewG eine Anpassung durch einen Regionalfaktor. Dieser wird vom Gutachteraussschuss ermittelt. Liegt ein entsprechender Wert nicht vor, gilt als Faktor 1,0. Bei unterschiedlichen  Ausstattungsstandards erfolgt eine Durchschnittsberechnung entsprechend R B 190.3 ErbStR und H B 190.3 ErbStH, bzw. nach Anlage 24 III teilweise auch mit eigenem Wägungsanteil. Für die Bruttogrundfläche sind die äußeren Maße des Gebäudes entscheidend, R B 190.6 ErbStR, Anl. 24 I.

Alterswertminderung

Die durchschnittlichen Herstellungskosten werden mit dem Regionalfaktor und dem Alterswertminderungsfaktor multipliziert.

Auszugehen ist von der Gesamtnutzungsdauer nach Anlage 22. Die darin genannten Nutzungsdauern sind abhängig von der Grundstücksart und von der jeweiligen Nutzung. Bei unterschiedlicher Nutzung gilt R B 185.3 Abs. 2 und R B 185.4 Abs. 2 ErbStR entsprechend, R B 190.7 Abs. 1 Satz 4 ErbStR. Nach § 190 Abs. 6 Satz 3 BewG bestimmt sich das Alter durch Abzug des Jahres der Bezugsfertigkeit vom Jahr des Bewertungsstichtags. 

Haben in den letzten 10 Jahren vor dem Bewertungsstichtag Modernisierungen stattgefunden, ist von einem späteren Baujahr auszugehen, § 190 Abs. 6 Satz 4 BewG. Wie beim Ertragswertverfahren findet auch hier ein entsprechendes Punktesystem statt, § 190 Abs. 2 Satz 3 BewG. 

Beachte:

Die Erbschaftsteuerrichtlinien sind teilweise überholt, da die GBW-Ermittlung im JStG 2022 geändert wurde! Hierzu ergingen gleich lautende Ländererlasse vom 20.03.2023 (AEBew JStG 2022).

Die Restnutzungsdauer ist mit mindestens 30 % des Gesamtnutzungsdauer anzusetzen, § 190 Abs. 6 Satz 5 BewG.

Die Berechnung der Alterswertminderung erfolgt über die Ermittlung eines Faktors. Der nach Anwendung des Regionalfaktors und des Alterswertminderungsfaktors verbleibende Wert ergibt den Gebäudesachwert.

Wertzahlen

Die Summe aus dem Bodenwert und dem Gebäudesachwert (ggf. auch inkl. dem Sachwert der Außenanlagen) ergibt den vorläufigen (Grundstücks-)Sachwert. Dieser ist mittels einer Wertzahl an den gemeinen Wert anzugleichen, § 189 Abs. 3 Satz 2 BewG, § 191 BewG, R B 191 ErbStR. 

Die Wertzahlen werden von den Gutachterausschüssen ermittelt und zur Verfügung gestellt. Liegen jedoch keine geeigneten Wertzahlen vor, sind die Wertzahlen nach Anlage 25 heranzuziehen. Die Wertzahlen sind dort in Abhängigkeit von der Grundstücksart, dem vorläufigen Sachwert und von dem Bodenrichtwert angegeben. Eventuell ist bei von den Tabellenwerten abweichenden Bodenrichtwerten der Faktor in der Anlage 25 zu interpolieren!

Bewertung in Erbbaurechtsfällen

Ist das Grundstück mit einem Erbbaurecht belastet, sind die Werte für die wirtschaftliche Einheit des Erbbaurechts (§ 193 BewG) und des Erbbaurechtsgrundstücks (§ 194 BewG) gesondert zu ermitteln, § 192 BewG. Durch das Steuervereinfachungsgesetz vom 01.11.2011 (BGBl I S. 2131) wurde in § 153 Abs. 2 BewG neu gefasst, dass sowohl Berechtigter als auch Verpflichteter erklärungspflichtig sind. Durch das Beitreibungsrichtlinien- Umsetzungsgesetz wurde § 192 Satz 2 BewG ergänzt. Danach ist mit den nachfolgenden Berechnungen der Anspruch und die Verpflichtung zur Zahlung des Erbbauzinses abgegolten. Die ermittelten Grundbesitzwerte dürfen nicht negativ werden.

Bewertung des Erbbaurechtes

Die Bewertung erfolgt vorrangig mittels Erbbaurechtskoeffizienten auf das unbelastete Grundstück, § 193 Abs. 1 BewG. Die Koeffizienten werden von den Gutachterausschüssen ermittelt. Ist eine Ermittlung danach nicht möglich, setzt sich der Wert des Erbbaurechtes aus dem Wert nach § 193 Abs. 3 bis 5 BewG zusammen und wird mit dem Erbbaurechtsfaktor multipliziert, § 193 Abs. 2 Satz 1 BewG. Der Erbbaurechtsfaktor ergibt sich durch die Gutachterausschüsse, § 193 Abs. 2 Satz 2 BewG. Liegt ein solcher nicht vor, gilt der Faktor mit 1,0 nach § 193 Abs. 2 Satz 3 BewG.

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Der erste Teilbetrag erfasst faktisch den Gebäudewert ohne Erbbaurecht. Das Gebäude steht dem Erbbauberechtigten in der Regel zu. Sollte das Gebäude nicht oder zum Teil nicht entschädigt werden, wird dies im dritten Teilbetrag mindernd berücksichtigt. Damit entfällt faktisch der dritte Teilbetrag, wenn eine volle Ablöse erfolgt (der nicht zu entschädigende Anteil ist 0, weshalb der dritte Teilbetrag dann rechnerisch ebenfalls 0 beträgt).

Der Berechnung des zweiten Teilbetrags liegt der Gedanke zugrunde, dass die Nutzung des Grund und Bodens, soweit sie höherwertiger ist, als der Erbbauzins auf die Restlaufzeit des Erbbaurechtes kapitalisiert wird

Bewertung des Erbbaugrundstücks (belastetes Grundstück)

Die Bewertung des Erbbaurechtsgrundstücks erfolgt vorrangig mittels Erbbaugrundstückskoeffizienten durch die Gutachterausschüsse, § 194 Abs. 1 BewG. Ist eine Ermittlung danach nicht möglich, erfolgt die Bewertung nach § 194 Abs. 2 BewG mit Anwendung des Erbbaugrundstücksfaktors auf den Wert nach § 194 Abs. 3 bis 5 BewG. Der Erbbaugrundstücksfaktor wird vom Gutachterausschuss ermittelt; liegt kein entsprechender Faktor vor, so gilt 1,0 als Multiplikator.

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Dabei wird der Bodenwertanteil um einen Gebäudewertanteil erhöht, wenn das Gebäude bei Ablauf des Erbbaurechtes entschädigungslos oder gegen nur teilweise Entschädigung an den Grund und Boden- Eigentümer fällt, § 194 Abs. 3 Satz 2 BewG.

Ein Ansatz des Gebäudewertes, bzw. Gebäudewertanteils entfällt, wenn das Gebäude am Ende der Laufzeit angemessen entschädigt wird. Für die Berechnung bei fehlender oder teilweiser Entschädigung vgl. H B 194 ErbStH und AEBew JStG 2022, Rz. 75 und 85.

Gebäude auf fremdem Grund und Boden

Die Bewertung des Gebäudes auf fremdem Grund und Boden und des belasteten Grundstücks erfolgt nach § 195 Abs. 1 BewG jeweils gesondert.

Bewertung des belasteten Grundstücks

Der Wert des belasteten Grundstücks ermittelt sich nach § 195 Abs. 5 BewG mit dem abgezinsten (Bodenwert x Fläche) x Anlage 26 zuzüglich des kapitalisierten Nutzungsentgelt (Nutzungsentgelt x Anlage 21) zuzüglich ein ggf. nicht zu entschädigender Anteil am Gebäude (§ 195 Abs. 5 Satz 2 und Abs. 4 BewG).

Bewertung des Gebäudes auf fremdem Grund und Boden

Das Gebäude auf fremdem Grund und Boden wird mit dem Wert ohne Belastung abzüglich dem Bodenwert zuzüglich dem kapitalisierten wirtschaftlichen Vorteil der Nutzung des Bodens und ggf. noch abzüglich einem ggf. nicht zu entschädigenden Anteil am Gebäude ermittelt.

Der wirtschaftliche Vorteil errechnet sich aus dem (Bodenwert x Fläche x Liegenschaftszinssatz) abzüglich dem jährlichen Nutzungsentgelt. Die Kapitalisierung erfolgt mit Anlage 21, § 195 Abs. 3 BewG.

Der nicht zu entschädigende Anteil am Gebäude errechnet sich nach § 195 Abs. 4 BewG entsprechend wie beim Erbbaurecht.

Bewertung von Grundstücken im Zustand der Bebauung

Ein Grundstück im Zustand der Bebauung liegt nach § 196 Abs. 1 BewG vor, wenn mit den Bauarbeiten am Bewertungsstichtag bereits begonnen worden ist, diese Gebäudeteile aber am Stichtag noch nicht bezugsfertig sind. Der vorherige Abbruch eines alten Gebäudes ist unabhängig von der ertragsteuerlichen Betrachtung noch nicht als Beginn der Baumaßnahme des neuen Gebäudes anzusehen, R B 196.1 Abs. 1 Satz 2 ErbStR. 

Bloße Modernisierungsmaßnahmen erfüllen regelmäßig nicht die Voraussetzungen eines Gebäudes im Zustand der Bebauung, R B 196.1 Abs.1 Satz 5 ErbStR.

Als Beginn von Baumaßnahmen sind 

  • Abgrabungsarbeiten, 
  • Planierungsarbeiten,
  • Ausschachten der Baugrube oder 
  • Einbringung von Baustoffen 

anzusehen, R B 196.1 Abs. 3 ErbStR. Für die Frage der Bezugsfertigkeit vgl. R B 196.1 Abs. 4 ErbStR.

Wertermittlung:

Der Wert eines Grundstücks im Zustand der Bebauung setzt sich zusammen aus dem Wert des Grundstücks vor Beginn der Baumaßnahme (falls unbebaut nach § 179 BewG, falls bebaut nach §§ 183 ff BewG) und den bis zum Bewertungsstichtag angefallenen (entstandenen) Herstellungskosten R B 196.2 Abs. 2 und Abs. 3 ErbStR mit Berechnungsbeispielen in H B 196.2 Abs. 3 ErbStH. 

Maßgebend sind die entstandenen Herstellungskosten bis zum Bewertungsstichtag. Auf die Zahlung, bzw. den Zahlungsabfluss kommt es nicht an. Abbruchkosten rechnen unabhängig von der ertragsteuerlichen Betrachtung nicht zu den Herstellungskosten, R B 196.2 Abs. 3 ErbStR.