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Erbschaftsteuer

§ 1 ErbStG - Schenkungen

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Schenkungen

Die Schenkung stellt neben den Erwerben von Todes wegen einen eigenen steuerbaren Vorgang im Sinn des § 1 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG dar.

Schenkungen im Sinn des § 7 ErbStG liegen vor, wenn eine freigebige Zuwendung objektiv gewollt ist und eine Bereicherung erfolgte. Die Bereicherung muss objektiv unentgeltlich sein, wobei ein Bereicherungswille des Schenkers (subjektive Voraussetzung) vorliegen muss, R E 7.1 ErbStR.

Eine Freiwilligkeit liegt z.B. nicht vor, wenn der Begünstigte einen rechtlichen Anspruch auf die Leistung geltend machen kann, z.B. gesetzlicher Finderlohn, § 971 BGB.

Unentgeltlich bedeutet, dass eine adäquate Gegenleistung fehlt. Bei Teilentgeltlichkeit kann eine Schenkung in Höhe des unentgeltlichen Teiles vorliegen (gemischte Schenkung). Gegenleistungen, die nicht in Geld bemessen werden können (z.B. Bestehen einer Prüfung, Einwilligung in Scheidung), werden nicht berücksichtigt, § 7 Abs. 3 ErbStG.

Beispiel

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Tante T verspricht ihrem Neffen 50.000 € wenn er die Steuerberaterprüfung besteht.

Zunächst liegt eine Schenkung unter einer aufschiebenden Bedingung vor, § 4 BewG.

Zwei Jahre später besteht der Neffe die Prüfung und erhält den Geldbetrag von seiner Tante.

Mit Eintritt der Bedingung liegt eine Schenkung vor. Auch wenn der Neffe dafür eine Leistung erbringen musste, liegt eine Unentgeltlichkeit vor, da die Gegenleistung („Bestehen der Prüfung“) nicht in Geld veranschlagt werden kann, § 7 Abs. 3 ErbStG.

Die Gewährung eines zinslosen Darlehens ist auch dann eine freigebige Zuwendung i.S. des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG, wenn dem Darlehensgeber die Vereinbarung und Annahme eines Zinses nach islamischem Recht oder aus anderen religiösen Gründen verboten ist (BFH, Urteil v. 4.3.2015 - II R 19/13, NV).

Leistungen, die eine Belohnung darstellen (ohne dass darauf ein gesetzlicher Anspruch besteht), unterliegen der Schenkungsteuer, § 7 Abs. 4 ErbStG, z.B. Belohnung für Lebensrettung oder über den gesetzlichen Finderlohn hinausgehende Belohnung für das Finden eines vermissten Tieres.

Ferner muss die Zuwendung auf Kosten des Zuwendenden erfolgen, das bedeutet, dass in der Person des Zuwendenden eine Vermögensminderung objektiv eintritt. Z.B. liegt beim Verzicht auf eine wertlose Forderung keine objektive Bereicherung vor.

In der Praxis schwierig nachzuvollziehen ist der Bereicherungswille, da es sich bei dieser subjektiven Voraussetzung um einen inneren Vorgang handelt.

Beispiel

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Wenn ein Pkw, der objektiv 20.000 € wert ist aus Unwissenheit für nur 10.000 € verkauft wird, liegt mangels Bereicherungswillen keine (gemischte) Schenkung vor. Ist sich der Verkäufer jedoch bewusst, dass er mehr erzielen könnte und verkauft den Pkw dennoch unter dem Verkehrswert, liegt eine (gemischte) Schenkung vor.

Schema für Schenkungen:

Der Lösungsaufbau unterscheidet sich von Erbfällen nur unwesentlich. Auch in Schenkungsfällen wird folgender Aufbau in der Regel maßgebend sein:

  • Steuerpflicht, § 2 ErbStG
  • Erwerb durch Schenkung unter Lebenden, § 1 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG
  • Schenkungsvorgang, § 7 ErbStG
  • Stichtag, § 11 ErbStG, § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG
  • Steuerklasse, § 15 ErbStG
  • Ermittlung der Bereicherung, § 10 Abs. 1 Satz 1 ErbStG unter Zugrundelegung der jeweiligen Vermögensgegenstände mit ihren nach § 12 ErbStG ermittelten Werten
  • Nachlassverbindlichkeiten bestehen im Bereich der Schenkung nicht. Jedoch unterliegt der Steuer nur die Bereicherung in der Person des Erwerbers. Etwaige mindernde Kosten, die durch den Erwerber getragen werden müssen (z.B. Notarkosten) sind bereicherungsmindernd zu berücksichtigen.
  • Abzug der Freibeträge, insbesondere § 13 bis §13d ErbStG und § 16 ErbStG
  • Abrundung des steuerpflichtigen Erwerbs § 10 Abs. 1 Satz 6 ErbStG auf volle 100 €.

§ 7 Abs. 1 ErbStG erhält eine Auflistung verschiedener Bereicherungen. Die wichtigsten Bereiche und Sonderfälle werden nachfolgend dargestellt:

Vereinbarung einer Gütergemeinschaft

Wenn Ehegatten (oder eingetragene Lebenspartner) Gütergemeinschaft (§§ 1415 ff BGB, § 7 LPartG vereinbaren, dann werden sie gemeinsam Eigentümer an den Gegenständen, die zuvor jedem Ehegatten/ Lebenspartner getrennt gehört haben (Ausnahme z. B. Vorbehaltsgut). Damit wird der „arme“ Ehegatte/ Lebenspartner durch den „reichen“ Ehegatten/ Lebenspartner bereichert. Diese Bereicherung unterliegt nach § 7 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG der Besteuerung.

 Wurde damit auch das eigene Familienwohnheim übertragen, so ist jedoch unter Umständen die Steuerbefreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4a ErbStG zu beachten. Diese Steuerbefreiung greift zwar auch im Bereich anderer Güterstände, kommt jedoch bei der Vereinbarung der Gütergemeinschaft häufig vor. Die Steuerbefreiung kommt nur bei Zuwendungen unter Lebenden in Betracht. Voraussetzung ist, dass ein Ehegatte dem anderen Ehegatten Eigentum oder Miteigentum an dem eigen genutzten Familienwohnheim verschafft. Eine (untergeordnete) gewerbliche Mitbenutzung ist hierfür unschädlich, R E 13.3 Abs. 2 Satz 9 ErbStR. Auf dem Grundstück muss der Mittelpunkt des familiären Lebens sein.

Zuwendungen der Ehegatten/ Lebenspartner aus dem Gesamtgut heraus an Dritte, gelten stets als anteilige Zuwendungen der Ehegatten/ Lebenspartner, R E 7.6 Abs. 3 Satz 5 ErbStR.

Zuwendungen Dritter an einen Ehegatten/ Lebenspartner erfolgen nicht zwingend zugleich auch (wegen bestehender Gütergemeinschaft) an den anderen Ehegatten/ Lebenspartner, R E 7.6 Abs. 3 Sätze 1 bis 4 ErbStR.

Beispiel

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Vater schenkt seiner Tochter, die in Gütergemeinschaft verheiratet ist, 100.000 €. Die Schenkung erfolgt damit ausschließlich an die Tochter und nicht auch (anteilig) an den Schwiegersohn. Ebenfalls liegt keine (Zweit-)Schenkung der Tochter an ihren Ehemann vor, R E 7.6 Abs. 3 Satz 4 ErbStR.

Abfindung für Erbverzicht

Die Abfindung des künftigen Erben an den künftigen gesetzlichen Erben für den Erbverzicht (im Grunde nach Verzicht auf Pflichtteil, da darüber hinausgehende Ansprüche durch Testament ausgeschlossen werden können) unterliegt nach § 7 Abs. 1 Nr. 5 ErbStG der Besteuerung. Der Erbverzicht muss notariell beurkundet werden, § 2346 BGB. Auf die Angemessenheit der Abfindung kommt es nicht an. Da der Erbverzicht noch zu Lebzeiten des künftigen Erblassers erklärt wird, liegt eine Schenkung unter Lebenden vor (kein Fall des § 3 ErbStG als Erwerb von Todes wegen).

BFH vom 10.05.2017, BStBl 2018 II S. 201: Die Besteuerung der Abfindung, die ein künftiger gesetzlicher Erbe an einen anderen Erben für den Verzicht auf einen künftigen Pflichtteilsanspruch zahlt, richtet sich nach der zwischen den Erben maßgebenden Steuerklasse.

Beispiel

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Der Vater hat zwei Kinder, Sohn und Tochter. Die Tochter gewährt ihrem Bruder eine Abfindung dafür, dass dieser auf seinen künftigen Pflichtteil verzichtet. Ein Fall des § 7 Abs. 1 Nr. 5 ErbStG liegt nicht vor, da der Verzicht nicht gegenüber dem Vater, sondern gegenüber der Schwester ausgesprochen wird. Da die Zahlung aus dem Vermögen der Schwester geleistet wird, liegt eine Schenkung zwischen den Geschwistern nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG vor.

Bereicherung aufgrund einer angeordneten Auflage oder Bedingung

Nach § 7 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG unterliegt auch die Bereicherung aufgrund einer angeordneten Auflage oder Bedingung der Besteuerung.

Beispiel

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Vater schenkt seinem Sohn Kain ein Grundstück mit der Auflage, dass Kain seinem Bruder Abel 200.000 € bezahlt.

Kain erhält damit eine Schenkung unter einer Leistungsauflage. Die zu leistende Auflage (200.000 €) wird vom Steuerwert (Grundbesitzwert) des Grundstücks für die Ermittlung der Bereicherung abgezogen.

Abel erwirbt aufgrund der Auflage 200.000 € (Geldforderung), § 7 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG. Obwohl die Auszahlung an Abel durch dessen Bruder erfolgt, gilt für die Besteuerung das Verhältnis zum Vater, da dieser die Auflage angeordnet hat.

Mittelbare Grundstücksschenkung

Eine Geldschenkung kann unter bestimmten Voraussetzungen als mittelbare Grundstücksschenkung beurteilt werden, R E 7.3 ErbStR. Diese Behandlung ist manchmal vorteilhaft, da Grundbesitz mit dem Grundbesitzwert gegebenenfalls niedriger bewertet wird, als Kapital (Nennwert, § 12 Abs. 1 BewG). Seit 2009 jedoch die Bewertung von Grundstücken mehr dem Verkehrswert angepasst ist, hat sich der Vorteil auf seltenere Fälle begrenzt. Unter Umständen kann die Steuerbefreiung/ Steuerermäßigung des § 13 ErbStG und § 13d ErbStG (z.B. bei einem zu Wohnzwecken vermieteten Grundstück) in Anspruch genommen werden.

Eine mittelbare Grundstücksschenkung gilt erst im Zeitpunkt der Auflassung und Eintragungsbewilligung, bzw. der Bezugsfertigkeit des Gebäudes als ausgeführt,
R E 9.1 Abs. 2 ErbStR.

Voraussetzungen:

  • Es muss sich um eine Zuwendung handeln mit der Bestimmung ein genau bestimmtes Grundstück zu erwerben, bzw. ein genau bestimmtes Gebäude zu errichten. Die Bestimmung, das Geld in irgendein Grundstück zu investieren genügt nicht.
  • Zwischen der Bereitstellung des Geldes und der bestimmungsmäßigen Verwendung muss ein enger zeitlicher Zusammenhang bestehen. Hierfür gibt es keine feststehende Grenze. Da jedoch die Umstände des Einzelfalls zu beachten sind, kann davon ausgegangen werden, dass je größer die Aufwendungen insgesamt sind, desto länger kann auch der Zeitraum zwischen Bereitstellung und Verwendung sein.
  • Der Schenker muss einen Geldbetrag zuwenden, der nicht unbedeutend ist. Grundsätzlich ist ein Anteil bis etwa 10 % des im Übrigen vom Beschenkten aufgebrachten Kaufpreises als unbedeutend anzusehen.

Rechtsfolge:

Die Schenkung wird mit dem (anteiligen) Grundbesitzwert versteuert.

Hinweis

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Die Grundsätze einer mittelbaren Grundstücksschenkung sind auch auf andere Wirtschaftsgüter übertragbar (z.B. mittelbare Pkw-Schenkung oder mittelbare Betriebsschenkung). § 13a ff ErbStG sind jedoch in der Regel hierbei nicht erfüllt, da der Schenker das begünstigte Vermögen nicht selbst gehalten hat (er gibt ja z.B. Geld mit dem Ziel der Anschaffung eines Betriebes) und damit in seiner Person die Tatbestandsvoraussetzungen nicht erfüllt, vgl. auch BFH vom 8.5.2019 in BStBl 2019 II S. 681).

Wir betrachten nun im folgenden Video die Bewertung einer mittelbaren Grundstücksschenkung.

Gemischte Schenkung

Im Wesen einer Schenkung liegt, dass sie unentgeltlich erfolgt. Jedoch können mit einer Schenkung auch nur Teilbereicherungen vorliegen. Dies ist dann der Fall, wenn der Schenker z.B. einen Gegenstand verbilligt verkauft oder wenn der Schenker dem Beschenkten auferlegt eine Zahlung an eine dritte Person zu leisten, R E 7.4 ErbStR.

In den ErbStR 2003 wurde noch unterschieden zwischen gemischten Schenkungen, Schenkungen unter Leistungsauflagen und Schenkungen unter Duldungsauflagen. Diese Unterscheidung ist durch das BMF vom 20.05.2011, BStBl 2011 I S. 562 überholt. Die neue Rechtsauffassung findet sich auch in R E 7.4 ErbStR wieder.

Die Bereicherung wird ermittelt, in dem vom Steuerwert (nach § 12 ErbStG, also z.B. vom Grundbesitzwert) der Leistung des Schenkers die Gegenleistungen des Beschenkten und die von ihm übernommenen Leistungs-, Nutzungs- und Duldungsauflagen (ebenfalls mit ihrem nach § 12 ErbStG ermittelten Wert) abgezogen werden.

Soweit sich Nutzungsrechte bereits auf die Höhe des Steuerwertes (z.B. beim Grundstück auf den Grundbesitzwert) ausgewirkt haben, erfolgt kein weiterer Abzug, R E 7.4 Abs. 1 Satz 3 ErbStR. Soweit die Leistung des Schenkers steuerbegünstigt ist (z.B. § 13d ErbStG), erfolgt hinsichtlich der Gegenleistungen ein eingeschränkter Schuldabzug, § 10 Abs. 6 ErbStG, R E 7.4 Abs. 2 ErbStR.

Häufig wird in der Praxis vereinbart, dass eine Schenkung gegen eventuell künftig zu erbringende Pflegeleistungen erfolgt. Dabei ist zu beachten, dass die Gegenleistung (Pflege) regelmäßig aufschiebend bedingt ist und zunächst unberücksichtigt bleibt (bei Eintritt Ansatz mit Kapitalwert). Für die Bewertung der Pflegeleistung dem Grunde und der Höhe nach vgl. HE 7.4 Abs. 1 ErbStH und Erlass vom 4.6.2014 in BStBl. I 2014, S. 891. 

Nebenkosten der Schenkung können trotz der Teilentgeltlichkeit in voller Höhe abgezogen werden (unbeschränkter Abzug aus Vereinfachungsgründen, R E 7.4 Abs. 4 ErbStR).

Steuerberatungs- und Rechtsberatungskosten im Vorfeld der Schenkung sind jedoch keine abzugsfähigen Erwerbsnebenkosten, R E 7.4 Abs. 4 Satz 2 ErbStR. 

Zu der Behandlung von Erwerbsnebenkosten, Steuerberatungskosten und Rechtsberatungskosten im Zusammenhang mit einer Schenkung ergingen Ländererlasse am 16.03.2012 (BStBl 2012 I S. 338) und am 23.03.2015 (BStBl 2015 I S. 264).

Beispiel

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Vater schenkt dem Sohn ein Grundstück (Verkehrswert 1.000.000 €, GBW 900.000 €) mit der Auflage, 500.000 € seiner Schwester zu zahlen.

Es liegt eine Schenkung unter Leistungsauflage vor, da der Sohn in Höhe von 500.000 € eine Zahlung zu leisten hat.

Der Besteuerung ist der Grundbesitzwert, also 900.000 € zu unterwerfen. Die zu erbringende Leistungsauflage in Höhe von 500.000 € wird davon in Abzug gebracht, so dass eine Bereicherung in Höhe von 400.000 € vorliegt (vor Abzug von Freibeträgen oder eventuell bestehender Steuerbegünstigungen). Die Schwester des Bedachten erhält jedoch eine Geldschenkung nach § 7 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG, die als vom Vater ausgeführt gilt.

Beispiel

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Die Mutter schenkt ihrer Tochter ein Grundstück (Verkehrswert 1.000.000 €, GBW 900.000 €). Jedoch muss die Tochter die noch auf dem Grundstück lastenden Schulden in Höhe von 250.000 € übernehmen. Ferner übernimmt die Tochter vereinbarungsgemäß die Grundbuch- und Notarkosten in Höhe von insgesamt 10.000 €.

Die Tochter ist im Rahmen der gemischten Schenkung bereichert, § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG. Die zu übernehmende Schuld wird vom Steuerwert (Grundbesitzwert) abgezogen.

900.000 € - 250.000 € = 650.000 €

Die Nebenkosten der Schenkung (übernommene Notar- und Grundbuchaufwendungen) sind in voller Höhe abzugsfähig:

650.000 € - 10.000 € = 640.000 € Bereicherung (vor Freibeträgen und Steuerermäßigungen)

 

Schenkung einer Beteiligung mit Buchwertklausel

Ist Gegenstand der Schenkung eine Beteiligung an einer Personengesellschaft, in deren Gesellschaftsvertrag bestimmt ist, dass der neue Gesellschafter im Fall der Auflösung der Gesellschaft oder im Fall seines vorherigen Ausscheidens nur den Buchwert erhält, so wird die Schenkung dennoch als vollwertige Schenkung besteuert. Die Tatsache, dass die Bereicherung später nur in Höhe des Buchwertes vorliegt, wird zunächst nicht berücksichtigt.

Da der Beschenkte zunächst eine Beteiligung vollwertig erhält, ist diese mit dem anteiligen Betriebsvermögenswert zu versteuern. Die Differenz zwischen dem Buchwert und dem Steuerwert ist eine auflösend bedingte Bereicherung, § 5 Abs. 1 BewG, § 7 Abs. 5 ErbStG.

Tritt die Bedingung später ein, also z.B. beim Ausscheiden des Gesellschafters und erhält dieser dann nur den Buchwert anstatt des Steuerwertes, so ist die ursprüngliche Schenkungsteuerfestsetzung nach § 5 Abs. 2 BewG auf Antrag zu korrigieren. Das Nutzungsrecht für die Zeit zwischen der Schenkung und dem Ausscheiden unterliegt der Besteuerung.

Durch das (spätere) Ausscheiden des Gesellschafters und dem Verbleib der stillen Reserven in der Gesellschaft liegt eine Bereicherung der verbleibenden Gesellschafter in Höhe des Differenzbetrages zwischen dem Steuerwert des Betriebsvermögens und dem Abfindungsanspruch (i.d.R dem Kapitalkonto) des ausscheidenden Gesellschafters vor, § 7 Abs. 7 ErbStG. Diese Vorschrift ist analog zu § 3 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 ErbStG anzuwenden.

Zur Buchwertklausel schauen wir uns folgendes Video mit dem Thema "Gesellschaftsvertraliche Abfindungen" an.

Beispiel

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Vater schenkt seinem Sohn einen Anteil an der ABC- OHG. Der Buchwert beträgt 100.000 €, der bewertungsrechtliche Steuerwert beträgt 300.000 €. Im Gesellschaftsvertrag ist bestimmt, dass der Sohn beim Ausscheiden oder im Fall der Auflösung der Gesellschaft nur den Buchwert/ Kapitalkonto ausbezahlt erhält.

Die Schenkung ist nach § 7 Abs. 5 ErbStG mit dem vollen bewertungsrechtlichen Steuerwert (300.000 €) zu besteuern.

Nach 10 Jahren scheidet der Sohn aus der Gesellschaft aus. Er erhält sein Kapitalkonto in Höhe von nun 150.000 € (anteiliger steuerlicher Betriebsvermögenswert sei 500.000 €) ausbezahlt. Der übersteigende Betrag fällt an die verbleibenden Gesellschafter. Diese haben die Bereicherung nach § 7 Abs. 7 ErbStG (Analogregelung zu § 3 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 ErbStG) zu versteuern. Die Begünstigungen nach §§ 13a, 13b und 19a ErbStG sind grundsätzlich anwendbar.

Für den Sohn wird die Steuerfestsetzung auf Antrag nach § 5 Abs. 2 BewG korrigiert. Anstatt des bisher angesetzten Steuerwertes von 300.000 € wird nunmehr der tatsächliche Bereicherungswert von 100.000 € angesetzt. Der Minderungsbetrag von hier 200.000 € wird auf die am Ausscheidungstag bestehende Differenz zwischen Steuerwert und Buchwert (hier 350.000 €) begrenzt, H E 7.8 ErbStH.

Hinweis

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Hinweis für den Prüfungsdurchgang 2025/2026:

Ab dem 1.1.2024 wurde aufgrund des MoPeG und Kreditzweitmarktförderungsgesetz (ausgelagert aus dem Wachstumschancengesetz) § 2a ErbStG eingeführt. Danach wird klargestellt, dass das Transparenzprinzip und das Gesamthandsprinzip fortgeführt wird. Bei einer Zuwendung an eine rechtsfähige Personengesellschaft gelten deren Gesellschafter als Erwerber. Bei einer Zuwendung durch eine rechtsfähige Personengesellschaft gelten deren Gesellschafter als Zuwendende.

Überhöhte Gewinnbeteiligung

Die Entscheidung über eine erhöhte (also weder dem eingebrachten Kapital noch der eingebrachten Arbeitsleistung entsprechende) Gewinnbeteiligung wird grundsätzlich im Rahmen der Ertragsteuern getroffen, R 15.9 Abs. 3 EStR, H 15.9 Abs. 3 „Allgemeines“ EStH. Insoweit orientiert sich die Rechtsfolge der Schenkungsteuer an die ertragsteuerlichen Grundsätze.

Die danach dem Grunde nach festgestellte Bereicherung unterliegt nach § 7 Abs. 6 ErbStG der Besteuerung. Auszugehen ist dabei von dem Gewinnübermaß, das im Zweifel zu schätzen ist.

Soweit bei der Gesellschaft eine Änderung der Ertragsaussichten nicht zu erwarten ist, kann der überhöhte Gewinnanteil anhand der Gewinne der letzten drei vor dem Stichtag abgelaufenen Wirtschaftsjahre abgeleitet werden, R E 7.9 Abs. 1 Satz 3 ErbStR. Da in der Regel eine bestimmte Laufzeit nicht vorliegt, ist das Gewinnübermaß auf unbestimmte Zeit (also nach § 13 Abs. 2 BewG mit dem Vervielfältiger von 9,3) zu multiplizieren, R E 7.9 Abs. 1 Satz 4 ErbStR.

Leistungen an und von Kapitalgesellschaften

Leistungen an eine Kapitalgesellschaft

Durch das Beitreibungsrichtlinien- Umsetzungsgesetz wurde § 7 Abs. 8 ErbStG eingeführt. Danach gilt als Schenkung auch die Werterhöhung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, die eine an der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar beteiligte natürliche Person oder Stiftung (Bedachte) durch die Leistung einer anderen Person (Zuwendender) an die Gesellschaft erlangt.

Beispiel

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An einer inländischen X-GmbH sind A mit 40 % und B mit 60 % beteiligt. A legt ohne dafür eine Gegenleistung (z.B. Gesellschaftsrechte) zu erhalten 100.000 € in die X-GmbH ein.

Durch die Einlage erhöht sich der Wert der GmbH und damit auch der Wert der Anteile von A und B. Die Werterhöhung der Anteile des B erfolgten ohne Gegenleistung des B (disquotale Einlage). Nach § 7 Abs. 8 ErbStG liegt daher eine Schenkung des A an B in Höhe von 60.000 € vor.

 Die Werterhöhung ermittelt sich, in dem der Wert des GmbH-Anteils des B eine logische Sekunde vor und eine logische Sekunde nach der Einlage bewertet wird. In der Differenz ergibt sich der Vermögensvorteil. Im Rahmen der vereinfachten Ertragswertverfahrens ergibt sich über § 200 Abs. 4 BewG eine Erhöhung des Wertes der GmbH um den eingelegten Betrag von 100.000 €. Ebenso ist beim Substanzwert eine Erhöhung in Höhe von 100.000 € zu verzeichnen. Über § 97 Abs. 1b BewG ist dem B davon ein Anteil von 60 %, also 60.000 € zuzurechnen.

Freigebig sind danach auch Zuwendungen zwischen Kapitalgesellschaften, soweit sie in der Absicht getätigt werden, Gesellschafter zu bereichern und soweit an diesen Gesellschaften nicht unmittelbar oder mittelbar dieselben Gesellschafter zu gleichen Anteilen beteiligt sind. Diese Grundsätze gelten außer für Kapitalgesellschaften auch für Genossenschaften.

Damit sind auch disquotale Leistungen zwischen Angehörigen innerhalb einer Kapitalgesellschaft grundsätzlich als schenkungsrelevanter Vorgang anzusehen.

Hierzu erging am 20.04.2018 ein BMF-Schreiben (BStBl 2018 I S. 632).

Leistungen von einer Kapitalgesellschaft an den Gesellschafter

Mit Urteilen vom 13.09.2017 (II R 42/16, 32/16, 54/15, BStBl 2018 II S. 299, 292 und 296) hat der BFH entgegen dem BMF vom 5.6.2013 (Tz. 2.6.2) ausgeführt, dass eine freigebige Zuwendung der Kapitalgesellschaft an ihren Gesellschafter zu verneinen ist, da es neben den betrieblich veranlassten Rechtsbeziehungen lediglich offene oder verdeckte Gewinnausschüttungen sowie Kapitalrückzahlungen gibt.

Das BMF hat mit Schreiben vom 20.04.2018 (BStBl 2018 I S. 632) sich dieser Rechtsauffassung angeschlossen. Damit sind verdeckte und offene Gewinnausschüttungen der Kapitalgesellschaft an ihre Gesellschafter grundsätzlich schenkungsteuerlich irrelevant.

Beispiel

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 Die X-GmbH zahlt ihrem Gesellschafter A ein überhöhtes monatliches Geschäftsführergehalt.

 Der überhöhte Betrag stellt eine verdeckte Gewinnausschüttung dar. Jedoch unterliegt dieser Vorgang (entgegen der bisherigen Verwaltungsauffassung) nicht auch zusätzlich der Schenkungsteuer.

Das BMF-Schreiben vom 5.6.2013 ((BStBl 2013 I S. 1465) findet keine Anwendung mehr, vgl. Tz. 7 im Ländererlass vom 20.4.2018 (BStBl 2018 II S. 632).

Jedoch hat der BFH auch ausgeführt, dass durchaus zwischen dem Gesellschafter und einer nahestehenden Person eine Schenkung nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG vorliegen kann.

Beispiel

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A ist Alleingesellschafter an der X-GmbH. A veranlasst, dass die X-GmbH seinem Sohn S 100.000 € für eine objektiv wertlose Leistung bezahlt.

Das KStG fingiert eine verdeckte Gewinnausschüttung der X-GmbH an den Gesellschafter A. Konsequenterweise liegt eine logische Sekunde danach eine Zuwendung (Schenkung) des A an seinen Sohn S vor, die nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG zu versteuern ist, vgl. Tz. 2.6.1 im Erlass vom 20.4.2018 im BStBl I 2018 S. 632.