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Körperschaftsteuer

Nichtabziehbare Aufwendungen in der Körperschaftsteuer

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Nichtabziehbare Aufwendungen nach dem KStG

In § 10 KStG sind folgende Positionen definiert, die nicht abzugsfähige Ausgaben darstellen.

  1. Aufwendungen zur Erfüllung von Satzungszwecken,
  2. Steueraufwendungen,
  3. Geldstrafen und
  4. Vergütungen für die Überwachung der Geschäftsführung.

Dieses Video gibt Ihnen einen Überblick über die nichtabziehbaren Aufwendungen nach dem KStG:

Video: Nichtabziehbare Aufwendungen in der Körperschaftsteuer

Aufwendungen für Satzungszwecke

Die Vorschrift des § 10 Nr. 1 KStG untersagt den Abzug von Aufwendungen, die den Charakter einer Einkommensverwendung haben. Grundsätzlich kann die Erfüllung eines Satzungszwecks auch in einer Spenden bestehen. In diesen Fällen geht die Regelung des § 9 KStG der Regelung des § 10 Nr. 1 KStG vor. Es werden nur Aufwendungen erfasst, die dem Zweck dienen, zu deren Erfüllung sich die Gesellschaft durch ihr Statut (Satzung, Verfassung und Stiftungsgeschäft) verpflichtet hat.

Spenden können grundsätzlich abgezogen werden, auch wenn sie dem Satzungszweck dienen, sofern sie an einen Dritten gerichtet sind und der Förderung der Zwecke nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG dienen. Ein Abzug ist jedoch dann ausgeschlossen, wenn die Zuwendung nicht auf Freiwilligkeit beruht und die Satzung die Verwendung eines Teil des Gewinn für die Förderung einer bestimmten Körperschaft vorschreibt (BFH Urteil vom 10.12.2011, BStBl. II 2014, S. 484). 

Beispiel

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Die Bildungsstiftung hat als Satzungszweck die Förderung der Wissenschaft. Die Stiftung entschließt sich 50.000 € an den Verein Pro Bildung zu spenden, der steuerbefreit ist, da er Zwecke nach § 52 Abs. 2 Nr. 1 AO fördert. Weiter schreibt die Satzung vor, dass die Bildungsstifung verpflichtet ist 1/5 des Jahresüberschusses an die Immunforschungsstiftung zu spenden, die sich der Förderung der Wissenschafts im Bereich der Grundlagenforschung zur Immunologie verschrieben hat. Die Immunforsschungsstiftung ist ebenfalls steuerbefreit. 

Die Zuwendungen an den Verein Pro Bildung kann abgezogen werden, da sie zwar satzungsgemäßen Zwecken entspricht, aber aufgrund des Vorrangs des § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG abgezogen werden kann. Nicht abzugsfähig ist hingegen die Zuwendung an die Immunstiftung, da es hier an der Freiwilligkeit der Zuwendung fehlt. 

Steueraufwendungen

Nach § 10 Nr. 2 KStG sind Steuern und steuerliche Nebenleistungen nicht abzugsfähig. Zu den betroffenen Steuern zählen:

  1. die Körperschaftsteuer
  2. die einbehaltene Kapitalertragsteuer
  3. der Solidaritätszuschlag zur Körperschaftsteuer
  4. Kapitalertragsteuer im Zusammenhang mit Zinserträgen oder Beteiligungserträgen
  5. ausländische Quellensteuer im Zusammenhang mit ausländischen Gewinnausschüttungen
  6. Vermögensteuern
  7. Erbschaft- und Schenkungsteuer, sofern es sich bei der Körperschaft um die begünstigte Person handelt. Der Vermögenszugang ist als verdeckte Einlage zu betrachten, wenn der Vorgang von einem Anteilseigner oder einer diesem nahestehenden Person ausgeht
  8. nicht abziehbare Vorsteuerbeträge
  9. Umsatzsteuerbeträge, die nach §§ 3 Abs. 1b und Absatz 9a UStG mit verdeckten Einlagen oder Nutzungsvorteilen im Zusammenhang stehen

Die Gewerbesteuer ist nach der Vorschrift des § 4 Abs. 5b EStG nicht abzugsfähig. Dies betrifft auch die Nebenleistungen der Gewerbesteuer.

Steuerliche Nebenleistungen sind von dem Abzugsverbot nach § 10 Nr. 2 KStG ebenfalls betroffen. Zu den erfassten steuerlichen Nebenleistungen zählen:

  1. Säumniszuschläge im Sinne des § 240 AO
  2. Verspätungszuschläge im Sinne des § 152 AO
  3. Zwangsgelder nach § 329 AO
  4. Hinterziehungszinsen m Sinne des § 235 AO
  5. Kosten der Zwangsvollstreckung nach § 337 ff. AO

Eine Ausnahme besteht insoweit für Nebenleistungen im Kontext der Umsatzsteuer, da diese von dem Abzugsverbot nicht betroffen sind. Säumniszuschläge, Zinsen Verspätungszuschläge im Rahmen der Umsatzsteuer sind also abzugsfähig. Die Begründung liegt im Wesen der Umsatzsteuer als Betriebssteuer. Eine Ausnahme besteht für die Umsatzsteuer im Kontext von unentgeltlichen Wertabgaben im Sinne des § 3 Abs. 1b UStG (z. B im Rahmen einer verdeckten Einlage). In diesem Zusammenhang fällt die Umsatzsteuer unter das Abzugsverbot nach § 10 Nummer 2 KStG. Sachverhalte nach § 3 Abs. 9a UStG sind ebenfalls erfasst. Für die Umsatzsteuer im Rahmen von verdeckten Gewinnausschüttungen gilt § 10 Nr. 2 KStG nicht, da die Anwendung über R 8.6 KStR ausgeschlossen ist. Erstattungszinsen nach § 233a AO sind grundsätzlich bei der Kapitalgesellschaft steuerpflichtig, eine Ausnahme liegt nur vor wenn es sich um die Erstattung von Nachzahlungszinsen handelt, die nach § 10 Nr. 2 KStG nicht abzugsfähig sind. In diesem Falle ist die Rückzahlung steuerfrei.

Hinweis

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Das Abzugsverbot nach § 10 Nr. 2 KStG ist mit Abstand das relevanteste Abzugsverbot des KStG. Es ist immer Gegenstand von Klausuraufgaben aus dem Bereich der Körperschaftsteuer.

 Zusammengefasst gestalten sich die nicht abziehbaren Betriebsausgaben nach § 10 Nr. 2 KStG wie folgt.

Beispiel

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Die Spezial A-GmbH zahlt im Jahr 06 im Zusammenhang mit der Steuerfestsetzung aus dem Jahr 00 Nachzahlungszinsen in Höhe von 200.000 €. Ein Einspruch führt zu einer Minderung der Steuerschuld und entsprechend erhält die Spezial A-GmbH Erstattungszinsen in Höhe von 100.000 €. Die Zinsen fallen unter die Einschränkung § 10 Nr. 2 KStG und dürfen insoweit nicht als Betriebsausgabe abgezogen werden. Korrespondierend dazu ist die Erstattung der Nachzahlungszinsen in Höhe von 100.000 € steuerfrei. Die Steuerfreiheit reicht jedoch nur soweit, wie Nachzahlungszinsen gezahlt worden sind. Würde die Erstattung im vorliegenden Falle 210.000 € betragen, so wäre der übersteigende Betrag von 10.000 € steuerpflichtig.

Die Umsatzsteuer für Entnahmen und verdeckte Gewinnausschüttungen

Die Entnahme eines Gegenstands durch den Unternehmer für Zwecke außerhalb des Unternehmens ist nach § 3 Abs. 1b Nr. 1 UStG einer Lieferung gegen Entgelt gleichgestellt. Die Verwendung eines Gegenstandes des Unternehmens für Zwecke außerhalb des Unternehmens durch den Unternehmer wird nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG einer sonstigen Leistung gegen Entgelt gleichgestellt. Gemäß § 15 Abs. 1a UStG sind die Vorsteuerbeträge auf Aufwendungen des Abzugsverbots nach § 4 Abs. 5 Nr. 1-4 und Nr. 7 EStG nicht abziehbar.

Geldstrafen

Den steuerlichen Gewinn dürfen Geldstrafen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen nicht mindern (§ 10 Nr. 3 KStG). Eine Ausnahme hiervon besteht dann, wenn die Auflagen oder Weisungen nicht nur der Wiedergutmachung des entstandenen Schadens dienen. Wenn also Geldstrafen bereits den steuerlichen Gewinn gemindert haben, so muss im Jahr der Minderung eine entsprechende Hinzurechnung stattfinden.

Merke

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Da allerdings in Deutschland juristische Personen keine Geldstrafen, keine Auflagen und auch keine Weisungen erteilt bekommen können, ist mit der vorliegenden Vorschrift lediglich eine Strafe gemeint, die von einem ausländischen Gericht verhängt wurde. Allerdings ist es sehr wohl möglich, sonstige Strafen vermögensrechtlicher Art, bei denen der Strafcharakter überwiegt, nach deutschem Strafrecht gegen juristische Personen zu verhängen.

Durch die Nichtabzugsfähigkeit von Geldstrafen bei juristischen Personen wird eine Gleichbehandlung zwischen juristischen und natürlichen Personen vollzogen, denn nach § 12 Nr. 4 EStG sind Abzüge von Strafen bei natürlichen Personen ebenfalls untersagt.

Aufsichtsratsvergütungen

Gemäß § 10 Nr. 4 KStG sind Aufsichtsratsvergütungen und vergleichbare Vergütungen für die Überwachung der Geschäftsführung nur zu 50% abzugsfähig. Der andere Teil der Vergütung darf nicht zum Abzug gebracht werden oder ist außerbilanziell wieder hinzuzurechnen. Der Begriff der Überwachung der Geschäftsführung ist weit auszulegen (R 10.3 Abs. 3 Satz 1 KStR). Das Abzugsverbot umfasst alle Tätigkeiten, die im Rahmen der Aufgabe der Überwachung der Geschäftsführung liegen. Die Überwachung erfasst daher auch Organe, die eine Stellung zwischen Geschäftsführung und Aufsichtsrat einnehmen. Hierunter fällt etwa der klassiche Beirat mit Entscheidungsbefugnissen in grundlegenden Fragen. Die Vergütungen, die vom Abzugsverbot erfasst sind, sind unter anderem:

  1. Tagesgelder,
  2. Sitzungsgelder,
  3. Reisegelder
  4. und andere Formen der Aufwandsentschädigung

Die Vergütungen umfassen jedoch nicht die tatsächlichen Aufwendungen des Mitglieds aus seiner Tätigkeit, sofern hierfür separate Erstattung der Aufwendungen nach (R 10.3 KStR).

Wenn die Vergütungen der Umsatzsteuer unterliegen und die Kapitalgesellschaft vom Vorsteuerabzug Gebrauch gemacht hat, so ist die Hälfte der Nettoleistung hinzuzurechnen. Sofern keine Berechtigung zum Vorsteuerabzug vorliegt, ist die Hälfte des Bruttobetrags der Vergütung hinzuzurechnen.

Zusammengefasst ist für Aufsichtsratsvergütungen nach § 10 Nr. 4 KStG also Folgendes zu beachten.

Einkommensteuerliche Korrekturen

Wir wiederholen hier aus dem Kurs „EStG“ die relevanten Punkte, insbesondere die nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben. Hierzu zählen:

  • komplett nicht abzugsfähige Betriebsausgaben und
  • teilweise nicht abzugsfähige Betriebsausgaben.

Komplett nicht abzugsfähige Betriebsaufgaben

Arten von komplett nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben:

Aufwendungen für Gästehäuser

Diese Aufwendungen sind nach § 4 Abs. 5 Nr. 3 EStG nicht abzugsfähig. Vorausgesetzt wird allerdings, dass sie sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden. Im Wortlaut heißt es, dass es sich um Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen dienen, soweit sie nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, handeln muss (§ 4 Abs. 5 Nr. 3 EStG).

Aufwendungen für Jagd und Fischerei

Aufwendungen für Jagd und Fischerei sowie für Segeljachten oder Motorjachten als auch die hiermit zusammenhängenden Bewirtungsaufwendungen sind nach § 4 Abs. 5 Nr. 4 EStG nicht als Betriebsausgaben abzugsfähig.

Aufwendungen für häusliches Arbeitszimmer

Ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung dafür, dürfen nur dann als Betriebsausgabe angesetzt werden, wenn es den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet (§ 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG).

Methode

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Man beachte die Schwierigkeit der Ausnahmen, Rückausnahmen, Rückrückausnahmen etc. im deutschen Steuerrecht:

Normalerweise sind die Aufwendungen für ein Arbeitszimmer Betriebsausgaben (Normalfall)

  • nach § 4 Abs. 5 Nr. 6b Satz 1 EStG sind sie es aber nicht (Ausnahme)
  • nach § 4 Abs. 5 Nr. 6b Satz 2, Satz 3 EStG sind sie es aber wieder doch (Rückausnahme), wenn kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht, dann Begrenzung der abzugsfähigen Betriebsausgaben auf 1.250 € (Rückrückausnahme)
  • nach § 4 Abs. 5 Nr. 6b Satz 3, 2. Halbsatz EStG gilt die Beschränkung auf 1.250 € dann aber nicht (Rückrückrückausnahme), wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und berufliche Tätigkeit bildet.

Hinterziehungszinsen

Zinsen für hinterzogene Steuern nach § 235 AO sind nicht als Betriebsausgabe abzugsfähig (§ 4 Abs. 5 Nr. 8a EStG).

Teilweise nicht abzugsfähige Betriebsausgaben

Betriebsausgaben, die teilweise nicht abzugsfähig sind, sind beispielsweise: 

  • Geschenkaufwendungen,
  • Bewirtungsaufwendungen,
  • Verpflegungsmehraufwand
  • 1%-Regelung Firmenfahrzeuge
  • Zinsaufwand (wegen der Zinsschrankenregelung).

Geschenkaufwendungen

Sachgeschenke an Geschäftsfreunde sind grundsätzlich nur bis zu einer Höhe von 35 € je Empfänger und Wirtschaftsjahr abzugsfähig (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG, R 4.10 Abs. 2-4 EStR).

Merke

Hier klicken zum AusklappenDie obige Regelung gilt für Geschenke an Geschäftsfreunde. Bei Geschenken an Arbeitnehmer gilt eine andere Regelung. Diese sind zwar abzugsfähig, unterliegen jedoch beim Empfänger der Lohnsteuerpflicht, da die Geschenke als Sachbezug zum Arbeitslohn zählen.

Beispiel

Hier klicken zum AusklappenDer Unternehmer Fritz aus Erkenschwick schenkt seinem Geschäftsfreund Karl zu Weihnachten stets eine Flasche Rotwein im Werte von 20 € und bucht dies einzeln und getrennt von seinen sonstigen Betriebsausgaben.

Da die Freigrenze von 35 € unterschritten wird, darf das Geschenk im Werte von 20 € als Betriebsausgabe abgezogen werden.

Beispiel

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Der Unternehmer Fritz aus Erkenschwick schenkt seinen Geschäftsfreunden stets eine Flasche Rotwein im Wert von 20 € zu Weihnachten, zeichnet dies aber nicht gesondert auf.

Merke

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Man beachte den § 4 Abs. 7 EStG. Hier wird verlangt, dass unter anderem die Aufwendungen für Geschenke einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen sind. Geschieht dies nicht, sind sie komplett nicht abzugsfähig, selbst wenn die Freigrenze von 35 € nicht überschritten wird!

Bewirtungsaufwendungen

Bewirtungsaufwendungen müssen grundsätzlich

  • aus geschäftlichem Anlass entstanden sein,
  • angemessen sein und
  • der Höhe und der betrieblichen Veranlassung nach nachgewiesen werden können.

Diese angemessenen und zusätzlich ordnungsgemäß nachgewiesenen Bewirtungsaufwendungen sind dann nur zu 70% abzugsfähig (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG).

Expertentipp

Hier klicken zum AusklappenWenn also Bewirtungsaufwendungen in der handelsrechtlichen Gewinn- und Verlustrechnung komplett abgezogen wurden und diese aber angemessen und ordnungsgemäß nachgewiesen sind, so hat für die steuerliche Gewinnermittlung eine Hinzurechnung in Höhe von 30% der Aufwendungen zu erfolgen, da nur 70% statt 100% abgezogen werden dürfen.

Beispiel

Hier klicken zum AusklappenFridolin Lustig, Geschäftsführer der Lustig GmbH aus Frankfurt, reicht für ein Geschäftsessen des vergangenen Abends bei seiner Buchhaltung eine ordnungsgemäße Rechnung eines Frankfurter Nobelrestaurants ein. Der Betrag lautet über insgesamt 200 €, der von der Buchhaltung als Aufwand verrechnet wurde. Die Bewirtungsaufwendungen sind ordnungsgemäß nachgewiesen. In Höhe des angemessenen Teils von 70 % dürfen steuerliche Betriebsausgaben geltend gemacht werden, jedoch nicht in Höhe der vollen 100%. Daher kommt es bei der Ermittlung der Steuerbilanz zu einer Erhöhung des Gewinns in Höhe von 30% von 200 €, also von 60 €.

Merke

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Es ist zu beachten, dass die Aufwendungen für die Bewirtung einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen sind (§ 4 Abs. 7 EStG).

Man erhält also folgende Systematisierung von Bewirtungsaufwendungen in Bezug auf ihre steuerliche Abzugsfähigkeit:

  • ordnungsgemäß nachgewiesen

angemessener Teil: zu 70% abzugsfähig, also zu 30% nicht abzugsfähig
unangemessener Teil: nicht abzugsfähig

  • nicht ordnungsgemäß nachgewiesen

diese sind komplett nicht abzugsfähig.

Merke

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Zu beachten ist außerdem folgende „Selbstverständlichkeit“, wenn der Steuerpflichtige ein Gastwirt ist, so gilt das Abzugsverbot für Bewirtungsaufwendungen für den Gastwirt nicht (§ 4 Abs 5 Satz 2 EStG).

Expertentipp

Hier klicken zum AusklappenWieder ein Beispiel dafür, dass man die Paragraphen bis zum Schluss lesen sollte. So ist nach der - sehr langen - Liste der Nr. 1 – 12 des § 4 Abs. 5 EStG schließlich noch der Satz 2 zu lesen. Ebenso darf der § 4 Abs. 7 EStG nicht übersehen werden. Der Teufel steckt – gerade im Steuerrecht – oft im Detail!

Verpflegungsmehraufwand

Der Mehraufwand für Verpflegung ist nach einem äußerst komplizierten Schlüssel abzugsfähig (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 i. V. m. § 9 Abs. 4a EStG).

Diese sind unterschiedlich gestaffelt, je nach abzugsfähig für jeden Kalendertag, an dem der Steuerpflichtige wegen der vorübergehenden Tätigkeit von seiner Wohnung und seinem Tätigkeitsmittelpunkt:

  • 28 Euro für jeden Kalendertag, an dem der Arbeitnehmer 24 Stunden von seiner Wohnung und ersten Tätigkeitsstätte abwesend ist,
  • jeweils 14 Euro für den An- und Abreisetag, wenn der Arbeitnehmer an diesem, einem anschließenden oder vorhergehenden Tag außerhalb seiner Wohnung übernachtet,
  • 14 Euro für den Kalendertag, an dem der Arbeitnehmer ohne Übernachtung außerhalb seiner Wohnung mehr als 8 Stunden von seiner Wohnung und der ersten Tätigkeitsstätte abwesend ist; beginnt die auswärtige berufliche Tätigkeit an einem Kalendertag und endet am nachfolgenden Kalendertag ohne Übernachtung, werden 14 Euro für den Kalendertag gewährt, an dem der Arbeitnehmer den überwiegenden Teil der insgesamt mehr als 8 Stunden von seiner Wohnung und der ersten Tätigkeitsstätte abwesend ist.