Tätigen die Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft Einlagen in die Gesellschaft, wird hierdurch das Vermögen der Kapitalgesellschaft erhöht. Handelt es sich um sog. „handelsrechtlich offene Einlagen“ des Gesellschafters im Rahmen eines offenen Kapitalerhöhungsbeschlusses, wird durch das übertragene Vermögen das Nennkapital erhöht und dem leistenden Gesellschafter eine Gegenleistung in Form von Gesellschaftsrechten gewährt (§ 272 Abs. 1 HGB) oder die Einlage wird zur freien Verfügung in die Kapitalrücklage geleistet (§ 272 Abs. 2 Nr. 4 HGB). Die Einlagen dürfen sich dabei grundsätzlich nicht auf den Gewinn der Gesellschaft auswirken. Daher wird auch die im Betriebsvermögensvergleich ermittelte Betriebsvermögensmehrung wieder um die im Wirtschaftsjahr geleisteten Einlagen vermindert (vgl. § 4 Abs. 1 S. 1 EStG).
Neben den offenen Einlagen kann es aber durchaus auch zu verdeckten Einlagen des Gesellschafters in (s)eine Kapitalgesellschaft kommen. In diesen Fällen ist die Einlage des Gesellschafters eben nicht auf eine handelsrechtliche Grundlage oder eine gesellschaftsrechtliche Verpflichtung zurückzuführen. Vielmehr erfolgt die Einlage ‚verdeckt‘. D.h., dass ein Gesellschafter der Kapitalgesellschaft unentgeltlich eine Vermögenszuführung zukommen lässt, ohne dass diese ins Nennkapital oder aufgrund einer Einlageverpflichtung geleistet wird. Da die verdeckten Einlagen genauso wie offene Einlagen behandelt werden sollen, regelt § 8 Abs. 3 S. 3 KStG als zentrale Vorschrift der verdeckten Einlage, dass die verdeckte Einlage das Einkommen der Kapitalgesellschaft nicht erhöht.
Die Vorschrift ist damit das Gegenstück zur verdeckten Gewinnausschüttung. Denn wie die vGA hat die Korrektur der verdeckten Einlage (vE) außerbilanziell zu erfolgen, wodurch die Auswirkung der verdeckten Einlage auf das Einkommen der Kapitalgesellschaft neutralisiert wird.
Beispiel
Frank Fuchs ist 100%-iger Gesellschafter der Wald-und-Wiesen GmbH. Im Jahr 01 überträgt er der Wald-und-Wiesen GmbH ein bislang im Privatvermögen gehaltenes Grundstück, damit die GmbH mehr Platz für die Bepflanzung ihrer Baumschule erhält. Der gemeine Wert des Grundstücks beträgt 100.000 €. Die GmbH erfasst das Grundstück
a) Gegen eine Ertragsbuchung
b) Gegen die Erhöhung der Kapitalrücklage
a) Der bei der Wald-und-Wiesen GmbH erfasste Ertrag ist außerbilanziell nach § 8 Abs. 3 S. 3 KStG wieder um 100.000 € zu vermindern.
b) Aufgrund dessen, dass das Grundstück gegen die Erhöhung der Kapitalrücklage erfasst wurde, wurde der Vorgang bei der Kapitalgesellschaft erfolgsneutral behandelt. Eine Korrektur des Gewinns nach § 8 Abs. 3 S. 3 KStG ist daher nicht notwendig.
Verdeckte Einlagen sind auch im Verhältnis zwischen Genossenschaften und Genossen, einem wirtschaftlichen Verein und seinen Mitgliedern sowie Betrieben gewerblicher Art und ihren Trägerkörperschaften denkbar.
