Den Rechtsfolgen der verdeckten Einlage wird auch durch das formelle Korrespondenzprinzip Rechnung getragen.
Während § 32a Abs. 1 KStG die Änderung von Steuerbescheiden aufgrund von verdeckten Gewinnausschüttungen regelt, regelt § 32a Abs. 2 KStG eine entsprechende Korrespondenz für verdeckte Einlagen.
Soweit gegenüber dem Gesellschafter ein Steuerbescheid oder ein Feststellungsbescheid aufgrund der Berücksichtigung einer verdeckten Einlage erlassen, aufgehoben oder geändert wird, kann ein Steuerbescheid gegenüber der Körperschaft, welcher der Vermögensvorteil zugewendet wurde, aufgehoben, erlassen oder geändert werden. Der § 32a KStG ist als Ausdruck des formellen Korrespondenzprinzip zu sehen. Über den § 32a KStG soll ermöglicht werden, dass die Auswirkungen der verdeckten Einlage sich auf Ebene des Gesellschafters und der Gesellschaft entsprechen.
Eine zentrale Voraussetzung für die Anwendung des § 32a Abs. 2 KStG ist, dass auf Ebene des Gesellschafters ein Steuerbescheid existiert. Unter Gesellschafter ist dabei jede Person zu verstehen, die nach dem Gesellschaftsrecht an einer Körperschaft beteiligt ist. Eine Erfassung kann jedoch auch für zukünftige oder ehemalige Gesellschafter in Betracht kommen. Die Vorschrift ist dabei limitierend auf Körperschaften anzuwenden, sodass eine Berücksichtigung von Gesellschaftern einer Vermögensmasse oder Personenvereinigung im Sinne des KStG nicht in Betracht kommt.
Die Tatbestandsvoraussetzung für die Änderung nach § 32a Abs. 2 KStG ist die Änderung eines Steuerbescheids aufgrund einer verdeckten Einlage. Es ist jedoch nicht erforderlich, dass die Änderung wegen der verdeckten Einlage materiell rechtmäßig ist. Die Änderung nach § 32a Abs. 2 S.1 KStG kann nur so weit gehen, wie diese in der verdeckten Einlage begründet ist. Der Steuerbescheid kann somit über § 32a Abs. 2 KStG nicht weiter geändert werden, als dies durch die verdeckte Einlage begründet ist. Die Vorschrift des § 32a Abs. 2 KStG ermöglicht aufgrund ihres Wortlauts "kann" einen Ermessenspielraum, da die fehlende Berücksichtigung der verdeckten Einlage zu einer materiell- rechtlich unzutreffenden Steuerfestsetzung führt.
Der zu ändernde Steuerbescheid der Gesellschaft muss dabei nicht auf den gleichen Veranlagungszeitraum Bezug nehmen, auf den sich der Steuerbescheid der Gesellschaft bezieht, der aufgrund der verdeckten Einlage geändert worden ist.
Für § 32a Abs. 2 KStG gilt ebenfalls die Regelung über die gesonderte Ablaufhemmung des § 32a Abs. 1 S. 2 KStG (§ 32a Abs. 2 S. 2 KStG). Die Festsetzungsfrist endet somit nicht vor Ablauf eines Jahres nach Unanfechtbarkeit des Bescheids des Gesellschafters. Es gilt somit für den Steuerbescheid der Gesellschaft eine Ablaufhemmung von einem Jahr nach Eintritt der Voraussetzungen nach § 32a Abs. 2 KStG.
