Zu verdeckten Gewinnausschüttungen in Dreieckskonstellationen kommt es bei Unternehmensgruppen, in denen die Gewinnausschüttung nicht direkt an den Gesellschafter geleistet wird, sondern diese einer nahestehenden Person, zumeist einer Schwestergesellschaft, zugutekommt. Denn wie bereits gelernt, kann es auch zu einer vGA beim Gesellschafter kommen, wenn diese nicht dem Gesellschafter direkt, sondern einer ihm nahestehenden Person zufließt.
Der häufigste Anwendungsfall einer solchen Dreieckskonstellation ist die Zuwendung von Vorteilen zwischen Schwestergesellschaften. Denkbar sind aber auch Strukturen, bei denen sich die Konzerngesellschaften auf unterschiedlichen Hierarchieebenen oder in unterschiedlichen Konzernsträngen befinden.
Der Grundfall stellt sich aber wie folgt dar:
Anhand des obigen Bild wird ersichtlich, dass eine vGA die an eine Tochtergesellschaft gewährt wird, indirekt auch dem gemeinsamen Gesellschafter zugutekommt, weil, es sich somit um eine gesellschaftsrechtlich veranlasste Vermögensminderung handelt. Dabei ist es keine Voraussetzung, dass der gemeinsame Gesellschafter bei einer der Tochtergesellschaften eine beherrschende Stellung innehat.
Die steuerliche Behandlung der verdeckten Gewinnausschüttung ist in zwei Stufen/ Schritte zu unterteilen. In einem ersten Schritt ist die Zuwendung des Vermögensvorteils dem gemeinsamen Gesellschafter zuzurechnen. Letztlich verbleibt der Vermögensvorteil aber nicht beim Gesellschafter. Vielmehr leitet dieser den Vorteil an seine weitere Tochtergesellschaft weiter. Daher ist in einem zweiten Schritt die Weiterleitung des Vermögensvorteils an die andere Tochtergesellschaft zu beurteilen.
Die Zuwendung des Vermögensvorteils an den gemeinsamen Gesellschafter stellt eine vGA dar. In einem ersten Schritt ist daher der Zufluss der vGA zu erfassen, also die steuerlichen Rechtsfolgen bei der vorteilsgewährenden Gesellschaft und dem Gesellschafter zu ziehen.
Anschließend ist die Weiterleitung des Vermögensvorteils zu beurteilten, weil dieser tatsächlich nicht beim gemeinsamen Gesellschafter verbleibt. Dabei ist zu unterscheiden, ob es sich bei dem zugewandten Vermögensvorteil um einen einlagefähigen Vermögensvorteil handelt oder um einen Vorteil, der nicht einlagefähig ist.
Ein Vermögensvorteil ist regelmäßig nicht einlagefähig, wenn die vGA in der Gewährung eines unentgeltlichen oder verbilligten Nutzungsvorteils oder eines Nutzungsrechts handelt. Wird ein nicht einlagefähiger Vorteil vom gemeinsamen Gesellschafter weitergeleitet, steht den erfassten Erträgen aus der vGA ein gleich hoher Aufwand gegenüber.
Bei der vorteilserhaltenden Gesellschaft wirkt sich der bezogene Vermögensvorteil hingegen nicht aus, sofern es sich eben um einen nicht einlagefähigen Vermögensvorteil handelt.
Beispiel
Die M-GmbH hält 100% der Anteile an der T1-GmbH und der T2-GmbH. Im VZ 01 gewährt die T1-GmbH der T2-GmbH ein unverzinsliches Darlehen über 500.000 €. Marktüblich wäre eine Verzinsung des Darlehens von 5%.
Behandlung bei der T1-GmbH
Bei der T1-GmbH kommt es aufgrund der Gewährung eines unverzinslichen Darlehens zu einer verhinderten Vermögensmehrung. Die vGA ist einkommenserhöhend bei der T1-GmbH hinzuzurechnen, auch dann, wenn der Vermögensvorteil nicht dem Gesellschafter unmittelbar, sondern einer dem Gesellschafter nahestehenden Person gewährt wird.
Außerbilanziell § 8 Abs. 3 S. 2 KStG: + 25.000 €
Behandlung bei der M-GmbH
Die vGA führt bei der M-GmbH zu einem Beteiligungsertrag von 25.000 €. Dieser ist bei der M-GmbH innerbilanziell zu erfassen, außerbilanziell hingegen nach § 8b Abs. 1, Abs. 4 KStG zu 100% steuerfrei zu stellen. Gem. § 8b Abs. 5 KStG stellen 5% der Einnahmen nicht abziehbare Betriebsausgaben dar.
Da der Vermögensvorteil aber nicht bei der M-GmbH verbleibt, steht dem Ertrag von 25.000 € ein gleich hoher Aufwand gegenüber. Dementsprechend ist der steuerbilanzielle Gewinn um diesen Aufwand zu vermindern, so dass sich letztlich bei der M-GmbH folgende Auswirkungen ergeben:
Innerbilanziell:
Beteiligungsertrag : + 25.000 €
Aufwand : - 25.000 €
Steuerbilanzgewinn: +/- 0 €
Außerbilanziell:
Kürzung § 8b Abs. 1 KStG : - 25.000 €
n.a.BA § 8b Abs. 5 KStG : + 1.250 €
Auswirkungen auf das Einkommen insgesamt: - 23.750 €
Behandlung bei der T2-GmbH
Der T2-GmbH fließt ein nicht einlagefähiger Vermögensvorteil zu, der sich weder bilanziell noch gewinnerhöhend auswirkt.
Handelt es sich bei der vGA hingen um einen einlagefähigen Vermögensvorteil, kommt es zu einer sog. verdeckten Einlage von dem gemeinsamen Gesellschafter in die Tochtergesellschaft. Die entsprechenden Rechtsfolgen der verdeckten Einlage sind bei dem einlegenden Gesellschafter sowie bei der vorteilserhaltenden Tochtergesellschaft zu ziehen. Hinsichtlich der zu ziehenden Rechtsfolgen bei einer verdeckten Einlage, wird auf Kapitel 5 verwiesen.
