Während alle vorherigen Tatbestandsmerkmale auf Ebene der Kapitalgesellschaft zu beurteilen waren, ist das letzte Tatbestandsmerkmal auf der Ebene des Anteilseigners zu betrachten. Nach der Rechtsprechung des BFH muss die Unterschiedsbetragsminderung nach § 4 Abs. 1 EStG bei der Gesellschaft objektiv dazu geeignet sein, beim Gesellschafter einen sonstigen Bezug i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 2, Nr. 9 oder 10 EStG auszulösen (H 8.5 I 'Zuflusseignung' KStH). Dies ist grundsätzlich nur dann der Fall, wenn die Aufwendungen der Kapitalgesellschaft beim Gesellschafter korrespondierend zu einem vermögensmäßigen Vorteil führen.
Dies ist unter dem Gesichtspunkt konsequent, dass eine vGA eben eine nicht offen ausgewiesene Ausschüttung darstellt, also eine gesellschaftsrechtlich veranlasste Ausschüttung ist, die dem Gesellschafter zufließen muss.
Der Zeitpunkt, wann der tatsächliche Zufluss aus dem Vermögensvorteil beim Gesellschafter stattfindet, ist für die Beurteilung, ob eine vGA vorliegt, irrelevant. Es kommt lediglich darauf an, dass der Vermögensvorteil prinzipiell dazu geeignet ist, zu einem Zufluss beim Gesellschafter zu führen. Er muss also nicht zeitgleich mit der vGA i.S.d. § 8 Abs. 3 S. 2 KStG erfolgen. Deswegen kann bspw. eine unangemessene Zuführung zu einer Pensionsrückstellung zu einer vGA führen, wenngleich noch keine tatsächliche Vermögensmehrung im Zeitpunkt der Zuführung zur Rückstellung beim Gesellschafter stattgefunden hat.
In der Regel reicht es in Klausuren auch in Bezug auf dieses Tatbestandsmerkmal aus, lediglich eine kurze Notiz – dazu geeignet, einen Bezug nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG auszulösen – vorzunehmen. Ausführliche Erläuterungen hierzu sind in aller Regel nicht notwendig und sollten aufgrund der begrenzten Prüfungszeit vermieden werden.
