Florian Solich - Steuerberater, Master of Arts (Taxation), M.A., Fachberater für Unternehmensnachfolge (DStV e.V.)
Leitsatz
Der nach § 1 Abs. 2a des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) steuerbare Wechsel im Gesellschafterbestand einer grundbesitzenden Personengesellschaft aufgrund der Einbringung sämtlicher Anteile einer mittelbar beteiligten Kapitalgesellschaft in eine neu gegründete Kapitalgesellschaft ist nicht nach § 6a GrEStG von der Grunderwerbsteuer befreit, wenn der Einbringende nicht innerhalb von fünf Jahren vor der Einbringung zu mindestens 95 % an der anteilsaufnehmenden Kapitalgesellschaft beteiligt war.
Tenor
Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts Sachsen vom 09.11.2023, 2 K 939/20 aufgehoben.
Die Sache wird an das Sächsische Finanzgericht zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen.
Entscheidung des BFH
1. Steuerbarkeit nach § 1 Abs. 2a GrEStG
Der BFH bestätigt zunächst die Steuerbarkeit des Vorgangs. Durch die Einbringung von 100 % der Anteile an der D-Company in die I-Company sei auf der Ebene der mittelbar beteiligten Kapitalgesellschaften ein vollständiger Gesellschafterwechsel eingetreten. Dass die oberste Beteiligungsebene unverändert geblieben sei, sei unbeachtlich. Maßgeblich sei allein der Gesellschafterwechsel auf Ebene der Kapitalgesellschaft (§ 1 Abs. 2a S. 3, 4 GrEStG).
Damit hält der BFH an seiner ständigen Rechtsprechung fest, wonach ein „Durchschauen“ auf die hinter einer Kapitalgesellschaft stehenden Gesellschafter im Rahmen des § 1 Abs. 2a GrEStG ausgeschlossen ist.
2. Keine Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 3 GrEStG
Ebenso folgerichtig verneint der BFH die Anwendung des § 6 Abs. 3 GrEStG.
Kapitalgesellschaften, die aufgrund eines vollständigen Gesellschafterwechsels als Neugesellschafter gelten, sind bei der fiktiven Gesamthand nicht als beteiligungsgleich anzusehen. Andernfalls liefe § 1 Abs. 2a GrEStG leer.
Diese Argumentation knüpft unmittelbar an das Grundsatzurteil des BFH vom 29.02.2012, II R 57/09 an und bestätigt die restriktive Handhabung konzerninterner Beteiligungsidentitäten.
3. Zentrale Aussage: Keine Befreiung nach § 6a GrEStG
Kern der Entscheidung ist die Ablehnung der Steuerbefreiung nach § 6a GrEStG. Zwar handelt es sich um einen konzerninternen Vorgang, jedoch waren nicht ausschließlich ein herrschendes Unternehmen und eine von diesem abhängige Gesellschaft beteiligt, da die I-Company im Einbringungszeitpunkt noch keine fünfjährige Abhängigkeit aufwies (§ 6a S. 3, 4 GrEStG).
3.1 Keine Übertragbarkeit der BFH-Rechtsprechung zur Ausgliederung
Der BFH grenzt die Einbringung ausdrücklich von der Ausgliederung zur Neugründung ab. In den Entscheidungen II R 16/19 und II R 2/22 hatte der BFH die Vorbehaltensfrist ausnahmsweise für entbehrlich gehalten, weil sie umwandlungsbedingt rechtlich nicht eingehalten werden konnte. Eine solche rechtliche Zwangslage liege hier nicht vor.
Die I-Company sei zwar am selben Tag gegründet worden, wie die Einbringung erfolgt sei; die Gesellschaft sei jedoch nicht zwangsläufig erst durch die Einbringung entstanden. Gründung und Einbringung seien rechtlich trennbar und damit grundsätzlich zeitlich gestaltbar gewesen.
3.2 Keine teleologische Reduktion wegen fehlenden Missbrauchs
Besonders deutlich weist der BFH den Ansatz des Finanzgerichts zurück, die Vorbehaltensfrist entfallen zu lassen, wenn ein Missbrauch ausgeschlossen sei. § 6a GrEStG sehe keine Missbrauchsprüfung im Einzelfall vor. Die Fristenregelung diene der typisierenden Vermeidung von Mitnahmeeffekten und sei strikt anzuwenden.
4. Keine Verletzung von Art. 3 Abs. 1 GG
Schließlich verneint der BFH einen Gleichheitsverstoß. Die unterschiedliche Behandlung von Ausgliederung zur Neugründung und Einbringung zur Neugründung sei sachlich gerechtfertigt, da nur im erstgenannten Fall die Fristeinhaltung aus Rechtsgründen unmöglich sei. Wo eine Gestaltungsmöglichkeit bestehe, dürfe der Gesetzgeber an der Frist festhalten.
Rechtliche Einordnung und Quintessenz
1. Betätigung der formalen Auslegung des § 6a GrEStG
Das Urteil bestätigt, dass § 6a GrEStG keine allgemeine Konzernklausel, sondern eine eng begrenzte Ausnahmevorschrift ist. Der BFH stellt erneut klar, dass wirtschaftliche Konzernidentität oder Missbrauchsfreiheit die gesetzlichen Fristen nicht ersetzen können.
2. Scharfe Abgrenzung zwischen Umwandlung und Einbringung
Besonders praxisrelevant ist die klare Grenzziehung zwischen Umwandlungsvorgängen i. S. d. UmwG und schuldrechtlichen Einbringungen. Auch wenn beide wirtschaftlich identische Zielstrukturen erreichen, rechtfertigt dies keine Gleichbehandlung im Grunderwerbsteuerrecht.
3. Hinweis für die Praxis
Für die Beratungspraxis folgt daraus:
- Einbringungen in neu gegründete Gesellschaften sind grunderwerbsteuerlich hochriskant, wenn § 1 Abs. 2a GrEStG einschlägig ist.
- Die Konzernklausel des § 6a GrEStG erfordert zwingend eine vorgelagerte Beteiligungshistorie von fünf Jahren.
- Soll eine steuerneutrale Reorganisation erreicht werden, ist – soweit möglich – eine Ausgliederung nach dem UmwG vorzugswürdig.
Fazit
Mit dem Urteil II R 33/23 schärft der BFH die grunderwerbsteuerlichen Konzernklauseln weiter.
Die Entscheidung ist dogmatisch stringent, aber für international geprägte Konzernstrukturen von erheblicher Härte. Sie zwingt die Praxis zu einer noch sorgfältigeren zeitlichen und rechtlichen Strukturierung von Reorganisationen und bestätigt, dass § 6a GrEStG kein Auffangtatbestand für konzerninterne Umstrukturierungen ist, sondern eine eng begrenzte Ausnahme mit strikter Fristenbindung.
Quelle: BFH-Urteil vom 08.10.2025, II R 33/23
