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Allgemeines

§ 13a UStG regelt wer der Schuldner der Umsatzsteuer ist. § 13a Abs. 1 UStG enthält hierzu eine numerische Auflistung. Die für die Klausur wichtigsten Fälle dürften § 13a Abs. 1 Nr. 1, 3, 5, 6 UStG sein. Im Grundsatz ist der Steuerschuldner gem. § 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG der (leistende) Unternehmer.

Merke

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Für die Einfuhrumsatzsteuer enthält § 13a Abs. 2 UStG eine Sonderregelung!

Sonderfälle: Wechsel der Steuerschuldnerschaft nach § 13b Abs. 5 UStG

Für einige Fälle enthält § 13b Abs. 5 UStG jedoch eine Sonderregelung hinsichtlich der Steuerschuldnerschaft. Diese kann unter bestimmten Umständen auf den Leistungsempfänger übergehen. In der Folge trägt dieser dann auch die jeweiligen Erklärungspflichten.

Mit der Regelung der Umkehr der Steuerschuldnerschaft in bestimmten Fällen soll erreicht werden, dass ausländische Unternehmer sich im Inland nicht Umsatz steuerlich registrieren müssen und zum anderen, dass das Besteuerungssubstrat für den deutschen Staat erhalten bleibt, wenn ausländische Unternehmer beteiligt sind.

Beachte: Auch wenn § 13b UStG mit der Überschrift Leistungsempfänger als Steuerschuldner nur auf eine Regelung zur Steuerschuldnerschaft hindeutet, so enthält er gleichwohl in Teilen auch Sonderregelungen für die Steuerentstehung!

Die Steuerschuldnerschaft kann nach § 13b Abs. 5 UStG, wenn der Leistungsempfänger ein Unternehmer ist oder eine juristische Person ist (Abschnitt 13b.1 Abs. 1 UStAE).

Die Steuerschuldnerschaft geht bei Umsätzen im Sinne des § 13b Abs. 2 Nr. 1 und Nr. 5a UStG nur auf den Leistungsempfänger über, wenn der leistende Unternehmer im Ausland ansässig ist. Ein Unternehmer ist im Ausland ansässig, wenn er weder in Deutschland noch auf der Insel Helgoland oder in einem Gebiet nach § 1 Abs. 3 UStG seinen Wohnsitz, seinen gewöhnlichen Aufenthalt, seine Geschäftsleitung, oder eine Betriebsstätte hat. Die Regelung gilt nach Halbsatz 2 auch dann, wenn der Unternehmer zwar seinen Wohnsitz oder sein Aufenthaltsort im Inland hat, der Ort der Geschäftsleitung, die Betriebsstätte oder sein Sitz sich jedoch im Ausland befinden. Für die Fälle des § 13b Abs. 1 UStG geht die Steuerschuld nur auf den Leistungsempfänger über, wenn der leistende Unternehmer im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässig ist. Ein Unternehmer ist in der übrigen Gemeinschaft mit ansässig, wenn er in den Gebieten eines anderen Mitgliedstaat der EU, die nach dem Gemeinschaftsrecht als Inland zählen, ein Wohnsitz, seinen gewöhnlichen Aufenthalt, sein Sitz, seine Geschäftsleitung oder eine Betriebsstätte hat. Es gilt analog zur Regelung für Drittlandsgebiete, dass es auch zu einer Umkehr der Steuerschuldnerschaft kommt, wenn er seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hat (§ 13b Abs. 7 Satz 2 UStG). Wenn ein Unternehmer im Inland eine Betriebsstätte hat und ein Umsatz nach § 13b Abs. 1 oder § 13b Abs. 2 Nummer 1 oder Nummer 5 UStG ausführt, ohne dass die Betriebsstätte daran beteiligt ist, kommt es zu einer Umkehr der Steuerschuldnerschaft (§ 13b Abs. 7 Satz 3 UStG). Die Beurteilung richtet sich nach dem Zeitpunkt der Leistungsausführung (§ 13b Abs. 7 Satz 4 UStG).

Hinweis

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Bei § 13b Abs. 5 UStG handelt es sich um einen langen und komplexen Absatz, der mit § 13b Abs. 1-3 UStG in Zusammenhang steht. Sie sollten sich § 13b Abs. 5 UStG unbedingt einmal in Ruhe im Selbststudium durchlesen und die Verweisungsketten nachvollziehen, dass Sie im Zeitdruck der Klausur die notwendigen Fälle auch wieder finden.

Im Folgenden werden nur die für die Klausur relevantesten Tatbestände aufgeführt. Dies schließt jedoch nicht aus, dass im Einzelfall auch einmal eine „Exotenregelung“ abgeprüft werden kann. Der Leistungsempfänger schuldet die Steuer in den folgenden Fällen:

  • für Umsätze die aus gem. § 3a Abs. 2 UStG im Inland steuerpflichtige sonstige Leistungen eines im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmers folgen (Abs. 1)

Beispiel

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Die österreichische Rechtsanwaltskanzlei Leitner erbringt für den Einzelhändler Johann Gütig aus Deutschland im Januar Beratungsleistungen. Die Leistungen werden am 1. Mai 2000 abgerechnet. Die Leistung wird nach § 3a Abs. 2 Satz 1 UStG im Inland ausgeführt, da das Unternehmen des Johann Gütig in Deutschland betrieben wird. Johann Gütig wird nach § 13b Abs. 1, Abs. 5 Satz 1 UStG Steuerschuldner. Die Steuer entsteht mit Ablauf des Monats Januar.

Beispiel

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Der kirgisischen Unternehmensberater J erbringt für den Restaurantbetreiber Peter Müller im Februar Beratungsleistungen zur Unternehmensoptimierung. Die Rechnungsstellung erfolgt im Juli. Die Leistung des kirgisischen Unternehmers wird nach § 3a Abs. 2 Satz 1 UStG im Inland ausgeführt, da Peter Müller sein Restaurant im Inland betreibt. Es findet § 13b Abs. 1 UStG keine Anwendung, jedoch wird Peter Müller nach § 13b Abs. 2 Nr. 1 UStG Leistungsempfänger. Die Steuer entsteht mit der Ausstellung der Rechnung oder mit Ablauf des Kalendermonats der auf den Monat der Leistungserbringung folgt. 

  • Für Umsätze aus Werklieferungen im Ausland ansässiger Unternehmer (Abs. 2 Nr. 1).

Beispiel

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(Abschnitt 13b.1 Abs. 2 UStAE): Der in Kiel ansässige Bauunternehmer U hat den Auftrag erhalten, in Flensburg ein Geschäftshaus zu errichten. Lieferung und Einbau der Fenster lässt U von seinem dänischen Subunternehmer D aus Kopenhagen ausführen.
Der im Ausland ansässige Unternehmer D erbringt im Inland eine steuerpflichtige Werklieferung an U (§ 3 Abs. 4 und 7 Satz 1 UStG). Die Umsatzsteuer für diese Werklieferung schuldet U (§ 13b Abs. 5 Satz 1 in Verbindung mit Abs. 2 Nr. 1 UStG).

  • Für Umsätze aus sonstigen Leistungen im Ausland ansässiger Unternehmer (Abs. 2 Nr. 1)

Beispiel

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Abschnitt 13b.1 Abs. 2 UStAE): Der in Frankreich ansässige Architekt F plant für den in Stuttgart ansässigen Unternehmer U die Errichtung eines Gebäudes in München.
Der im Ausland ansässige Unternehmer F erbringt im Inland steuerpflichtige Leistungen an U (§ 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG). Die Umsatzsteuer für diese Leistung schuldet U.

  • Lieferungen von sicherungsübereigneten Gegenständen durch den Sicherungsgeber an den Sicherungsnehmer außerhalb des Insolvenzverfahrens (Abs. 2 Nr. 2).

Nach § 13b Abs. 2 Nr. 2 UStG geht bei der Lieferung eines sicherungsübereigneten Gegenstands durch den Sicherungsgeber an den Sicherungsnehmer die Steuerschuldnerschaft auf den Leistungsempfänger über, sofern der Vorgang außerhalb des Insolvenzverfahrens stattfindet.

Für das Insolvenzverfahren ist zu beachten, dass die unteren Ausführungen zum Doppel- und Dreifach-Umsatz grundsätzlich ebenfalls gelten, weitere Details können dem BMF-Schreiben vom 30.4.2014, BStBl. I 2014, S. 816 entnommen werden.
Es ist dabei unerheblich, ob der Sicherungsgeber ein inländischer oder ausländischer Unternehmer ist. Hierbei ist zu beachten, dass die Sicherungsübereignung per se noch keine Lieferung darstellt. Die Verfügungsmacht wurde erst dann verschafft, wenn er berechtigt ist über den Gegenstand zu verfügen (Abschnitt 1.2 Abs. 1 Satz 1 UStAE). Es ist zu beachten, dass die Verwertung des Sicherungsguts zu zwei Umsätzen führt.
Es findet eine Lieferung zwischen Sicherungsgeber und Sicherungsnehmer statt und eine Lieferung zwischen Sicherungsnehmer und Käufer. Wenn der Sicherungsgeber das Sicherungsgut im eigenen Namen für Rechnung des Sicherungsnehmers verkauft, dann kommt es zu einem Dreifachumsatz, da eine Lieferung des Sicherungsgebers an den Sicherungsnehmer stattfindet, dann eine Lieferung des Sicherungsnehmers an den Sicherungsgeber und dann von dem Sicherungsgeber an den finalen Käufer. Bei dieser Konstellation wird es für den Käufer nicht klar, dass es sich um einen sicherungsübereigneten Gegenstand handelt.

Fallbeispiele

Video: Steuerschuldner

 

Video: Steuerschuldner

 

Hinweis

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Zu den Grundzügen der Sicherungsübereignung siehe den entsprechenden Abschnitt unter Verschaffung der Verfügungsmacht.

Beispiel

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(Abschnitt 13b.1 Abs. 2 UStAE): Für den Unternehmer U in Leipzig finanziert eine Bank B in Dresden die Anschaffung eines PKW. Bis zur Rückzahlung des Darlehens lässt sich B den PKW zur Sicherheit übereignen. Da U seinen Zahlungsverpflichtungen nicht nachkommt, verwertet B den PKW durch Veräußerung an einen privaten Abnehmer A.
Mit der Veräußerung des PKW durch B liegen eine Lieferung des U (Sicherungsgeber) an B (Sicherungsnehmer) sowie eine Lieferung von B an A vor (vgl. Abschnitt 1.2 Abs. 1). Für die Lieferung des U schuldet B als Leistungsempfänger die Umsatzsteuer (§ 13b Abs. 5 Satz 1 in Verbindung mit Abs. 2 Nr. 2 UStG).

  • Umsätze, die unter das GrEStG fallen (Abs. 2 Nr. 3 UStG). Insbesondere die Umsätze von bebauten und unbebauten Grundstücken und die Bestellung und Übertragung von Erbbaurechten. Voraussetzung ist jedoch, dass ein die Option gem. § 9 UStG wirksam ausgeübt wurde, da es ansonsten bereits an einer Steuerpflichtigen Leistung fehlt!

Beispiel

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(Abschnitt 13b.1 Abs. 2 UStAE): Der Unternehmer U in Berlin ist Eigentümer eines Werkstattgebäudes, dessen Errichtung mit Darlehen einer Bank B finanziert wurde. Da U seine Zahlungsverpflichtungen nicht erfüllt, betreibt B die Zwangsversteigerung des Grundstückes. Den Zuschlag erhält der Unternehmer E. Auf die Steuerbefreiung der Grundstückslieferung (§ 4 Nr. 9 Buchstabe a UStG) verzichtet U rechtzeitig (§ 9 Abs. 3 Satz 1 UStG).
Mit dem Zuschlag in der Zwangsversteigerung erbringt U an E eine steuerpflichtige Lieferung. E schuldet als Leistungsempfänger die Umsatzsteuer.

  • Umsätze im Zusammenhang mit Bauleistungen, einschließlich Werklieferungen und sonstigen Leistungen im Zusammenhang mit Grundstücken, die der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken dienen, mit Ausnahmen von Planungs- und Überwachungsleistungen (Abs. 2 Nr. 4). 

Nach § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG ist auch für Werklieferungen und sonstigen Leistungen, die der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken (Bauleistungen) dienen, eine Umkehr der Steuerschuldnerschaft auf den Leistungsempfänger vorzunehmen. Für den Begriff der Bauleistung gibt es in Abschnitt 13b. 2 UStAE eine Liste mit positiven und negativen Beispielen.

Weiter ist für die Vorschrift zu beachten, dass es nur zu einer Umkehr der Steuerschuldnerschaft kommt, wenn der Empfänger ein inländischer Unternehmer ist und darüber hinaus selbst nachhaltige Bauleistungen im Sinne des § 13b Abs. 2 und 4 Satz 1 UStG erbringt. Die Bauleistungen des empfangenen Unternehmers müssen dabei in keinem Kontext zu den Bauleistungen des leistenden Unternehmers stehen (§ 13b Abs. 5 Satz 2 1. Halbsatz UStG).

Beispiel

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Der Bauunternehmer A beauftragt den Unternehmer B mit dem Einbau einerHeizungsanlage in seinem Bürogebäude. A bewirkt nachhaltig Bauleistungen.

Der Einbau der Heizungsanlage durch B ist eine unter § 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 und Abs. 5 Satz 2 UStG fallende Werklieferung. Für diesen Umsatz ist A Steuerschuldner, da er selbst nachhaltig Bauleistungen erbringt. Unbeachtlich ist, dass der von B erbrachte Umsatz nicht mit den Ausgangsumsätzen des A in unmittelbarem Zusammenhang steht.

Die Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens kann für dieselbe Leistung auch mit dem Steuerabzug für Bauleistungen nach §§ 48 ff. EStG zu verknüpfen sein.

Beispiel

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Der Unternehmer Ulrich Meier erteilt dem Leistungsempfänger Berthold Ludwig, der selbst Bauleistungen im Sinne des Abschnitt 13b.2 UStAE ausführt, eine Rechnung. Er berechnet für Bauleistungen unter Beachtung von § 14a Abs. 5 UStG folgende Rechnung:

Bruttobetrag 119.000 EUR
Umsatzsteuer rechnerisch 19/119 ./. 119.000 €
Auftragssumme netto 100.000 EUR
Bauabzugssteuer 15 Prozent von 100.000 ./. 15.000 €

zu überweisender Betrag 85.000 € 

  • Umsätze aus Lieferungen der in § 3g Absatz 1 Satz 1 UStG genannten Gegenstände eines im Ausland ansässigen Unternehmers unter den Bedingungen des § 3g UStG und von Gas über das Erdgasnetz und von Elektrizität, die nicht unter § 13b Abs. 2 Nr. 5 Buchst. a UStG fallen. 

Für die Lieferung von Gas, Energie, Wärme und Kälte nach § 13b Abs. 2 Nr. 5 UStG muss eine Lieferung an einen Wiederverkäufer stattfinden (§ 3g UStG). Die Haupttätigkeit des Wiederverkäufers muss im Weiterverkauf der bezogenen Stoffe liegen, dabei spielt selbst erzeugte Energie bei der Beurteilung keine Rolle. Der Eigenverbrauch darf nur eine untergeordnete Rolle haben.

Beispiel

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Der private Photovoltaikbetreiber fällt somit nicht unter die Regelung des § 13b Abs. 5 Satz 3, Satz 4 UStG. 

Für den Fall der Gaslieferungen gelten nach § 13b Abs. 5 Satz 3, Satz 4 UStG für die Fälle des § 13b Abs. 2 Nr. 5b UStG, dass die Leistungsempfänger jeweils Wiederverkäufer sein müssen, und für den Fall der Energielieferungen gelten nach § 13b Abs. 5 Satz 3, Satz 4 UStG, dass sowohl der Lieferant als auch der Abnehmer Wiederverkäufer sein müssen.

  • Umsätze aus Lieferungen der in der Anlage 3 des UStG bezeichneten Gegenstände (Abs. 2 Nr. 7).

Hinweis

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Bitte lesen Sie sich einmal Anlage 3 zum UStG im Selbststudium durch und machen sich mit dieser vertraut!

Bei einer gemischten Lieferung von Gegenständen, die unter die Anlage 3 fallen und solchen die nicht unter die Anlage fallen, können sich für die Lieferung unterschiedliche Steuerschuldner ergeben (Abschnitt 13b.4 Abs. 2 UStAE).

Beispiel

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Schlackensand in zwei getrennten Partien an den auf Landschafts-, Tief- und Straßenbau spezialisierten Unternehmer B in Köln.

Es liegen zwei Lieferungen vor. Die Umsatzsteuer für die Lieferung des Schlackenzements wird vom leistenden Unternehmer U geschuldet (§ 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG), da Schlackenzement in der Anlage 3 des UStG nicht aufgeführt ist (insbesondere fällt Schlackenzement nicht unter die Nummer 1 der Anlage 3 des UStG).

Für die Lieferung des Schlackensands schuldet der Empfänger B die Umsatzsteuer (§ 13b Abs. 5 Satz 1 in Verbindung mit Abs. 2 Nr. 7 UStG).

In der Rechnung ist hinsichtlich des gelieferten Schlackenzements u. a. das Entgelt sowie die hierauf entfallende Umsatzsteuer gesondert auszuweisen (§ 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 7 und 8 UStG). Hinsichtlich des gelieferten Schlackensands ist eine Steuer nicht gesondert auszuweisen (§ 14a Abs. 5 Satz 2 UStG). Aluminiumhersteller U ist zur Ausstellung einer Rechnung mit der Angabe „Steuerschuldnerschaft des LeistuLeistungsempfängers“ verpflichtet (§ 14a Abs. 5 Satz 1 UStG).

  • Umsätze aus Lieferungen der in der Anlage 4 des UStG bezeichneten Gegenstände, wenn die Summe der für sie in Rechnung zu stellenden Entgelten im Rahmen eines wirtschaftlichen Vorgangs mindestens EUR 5.000 beträgt; nachträgliche Minderungen des Entgelts bleiben dabei unberücksichtigt (Abs. 2 Nr. 11).

Hinweis

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Sie sehen die Anlagen aus dem UStG tauchen immer wieder auf. Es ist deshalb wichtig, dass Sie sich im Vorfeld der Klausuren einmal in Ruhe mit den Anlagen und ihrem Inhalt befassen.

In der Anlage 4 werden vor allem Metalle wie Selen, Gold, Platin, Kupfer, Aluminium und Silber aufgezählt. Die Umkehr derSteuerschuldnerschaf t wird auch in diesen Fällen erst ab einer Schwelle von 5.000 € angewendet.

Beispiel

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Betrachten Sie hierzu das Beispiel aus § 13b.4 Abs. 2 UStAE:

Der in München ansässige Aluminiumhersteller U liefert Schlackenzement und Schlackensand in zwei getrennten Partien an den auf Landschafts-, Tief- und Straßenbau spezialisierten Unternehmer B in Köln.

Es liegen zwei Lieferungen vor. Die Umsatzsteuer für die Lieferung des Schlackenzements wird vom leistenden Unternehmer U geschuldet (§ 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG), da Schlackenzement in der Anlage 3 des UStG nicht aufgeführt ist (insbesondere fällt Schlackenzement nicht unter die Nummer 1 der Anlage 3 des UStG).

Für die Lieferung des Schlackensands schuldet der Empfänger B die Umsatzsteuer (§ 13b Abs. 5 Satz 1 in Verbindung mit Abs. 2 Nr. 7 UStG).

In der Rechnung ist hinsichtlich des gelieferten Schlackenzements u. a. das Entgelt sowie die hierauf entfallende Umsatzsteuer gesondert auszuweisen (§ 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 7 und 8 UStG). Hinsichtlich des gelieferten Schlackensands ist eine Steuer nicht gesondert auszuweisen (§ 14a Abs. 5 Satz 2 UStG). Aluminiumhersteller U ist zur Ausstellung einer Rechnung mit der Angabe „Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers“ verpflichtet (§ 14a Abs. 5 Satz 1 UStG).

Merke

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In den Fällen, in denen der Leistungsempfänger die Steuer schuldet, ist Bemessungsgrundlage der in der Rechnung oder Gutschrift ausgewiesene Betrag (Betrag ohne Umsatzsteuer), vgl. Abschnitt 13b.13 Abs. 1 UStAE. 

Video: Steuerschuldner