Einspruchsfrist gem. § 355 AO

Einspruchsfrist gem. § 355 AO

Vorbemerkungen

Die Einspruchsfrist gem. §§ 355 ff. AO wird im folgenden Video besprochen.

Gegen einen Verwaltungsakt muss der Einspruch mit einer gewissen Frist eingelegt werden. Diese beträgt einen Monat nach Bekanntgabe des Verwaltungsaktes. Unter gewissen Voraussetzungen ist bei Versäumnis der Einspruchsfrist die Wiedereinsetzung in den vorherigen Stand nach § 110 AO möglich. Sollte ein Steuerpflichtiger während einer laufenden Einspruchsfrist sterben, so haben die Erben des Verstorbenen die ursprüngliche Einspruchsfrist gegen sich gelten zu lassen (§ 353 AO). Wenn eine Finanzbehörde einen schriftlichen Verwaltungsakt ohne oder mit einer unrichtigen Rechtsbehelfsbelehrung versieht, so verlängert sich die Einspruchsfrist zwar nicht, aber es wird nicht beanstandet, wenn innerhalb eines Jahres nach Bekanntgabe des fehlerhaften Verwaltungsaktes ein Einspruch eingelegt wird (§ 356 II AO). Das kommt faktisch einer Verlängerung der Frist gleich.

Da der Steuerbescheid als Verwaltungsakt am 21.08.01 (Freitag), also drei Tage nach dem Gang zur Post als bekannt gegeben gilt, endet die Einspruchsfrist normalerweise am 21.09.01 (Montag). Da jedoch die Rechtsbehelfsbelehrung im Steuerbescheid fehlt, endet faktisch die Einspruchsfrist bei diesem Verwaltungsakt erst am 21.08.02 (Mittwoch) um 24 Uhr, also ein Jahr nach der Bekanntgabe. Wenn ein Einspruch bei einer falschen Behörde angebracht wird, so trägt der Steuerpflichtige das Risiko der rechtzeitigen Übermittlung innerhalb der laufenden Frist (§ 357 II 4 AO).

Einsprüche gegen Grundlagenbescheide können fristwahrend auch bei jener Behörde eingelegt werden, welche lediglich für den Folgebescheid zuständig ist (§ 357 II 3 AO). Da der Grundlagenbescheid dem Fritz am 20.06.02 bekannt gegeben wurde, ist ein Einspruch hiergegen bis zum 20.07.02, 24 Uhr, möglich. Da ein Einspruch gegen einen Grundlagenbescheid auch bei jener Behörde eingelegt werden kann, welche lediglich für den Folgebescheid zuständig ist, ist das Einlegen des Einspruchs am 15.06.02 insofern fristwahrend. Dass der Einspruch dem Finanzamt Düsseldorf erst am 25.07.02 zugeht, ist unerheblich. Der Einspruch erfolgte damit innerhalb der Frist.

Da die Steuerpflichtige den Einspruch bei der falschen Behörde eingelegt hat, trägt sie das Risiko der rechtzeitigen Übermittlung innerhalb der laufenden Frist. Wegen der Bekanntgabe des Steuerbescheids am 16.07.02 endet die Einspruchsfrist am 16.08.02, 24 Uhr. Da der Einspruch jedoch erst beim zuständigen Finanzamt Bochum am 20.08.02 eingeht, wird die Frist von einem Monat nach Bekanntgabe des Verwaltungsaktes nicht eingehalten, der Einspruch erfolgt damit nicht fristgerecht und ist also unzulässig.

Wichtig ist stets, eine Fristprüfung sauber aufzubauen und nachvollziehbar darzustellen. Zunächst ist das fristauslösende Ereignis (z.B. Aufgabe zur Post) zu bestimmen; dies ist nach dem Wortlaut des § 355 Abs. 1 AO die Bekanntgabe des anzufechtenden VA. Danach erfolgt die Prüfung im üblichen Dreischritt:

Bekanntgabe des anzufechtenden Verwaltungsaktes

Nach der Formulierung des § 355 Abs. 1 AO sind Einsprüche innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des VA einzulegen.

Die Frist beginnt mit der wirksamen Bekanntgabe des VA im Sinne von § 122 Abs. 1 AO, § 124 Abs. 1 AO. Die Fristberechnung der Einspruchsfrist des § 355 Abs. 1 Satz 1 AO ist nach Maßgabe des § 108 Abs. 1 AO iVm den §§ 187 Abs. 1 und 188 Abs. 2 und 3 BGB zu begründen.

Daher kann vor Bekanntgabe des VA kein Einspruch eingelegt werden. Entscheidend ist in so einem Fall der tatsächliche Zugang (vgl. § 155 Abs. 1 S. 2 AO: „… der nach § 122 Abs. 1 bekannt gegebene VA“). Die formelle Bekanntgabefiktion des § 122 Abs. 2 oder Abs. 2a AO ist insoweit unerheblich.

Bekanntgabemängel (vgl. § 122 Abs. 1 AO) können sich aus der Adressierung wie auch aus der Übermittlung des VA ergeben.

Enthält der Bescheid wesentliche Adressierungsmängel, so ist er nicht ordnungsgemäß bekannt gegeben und somit unwirksam (§ 124 Abs. 1, Abs. 3 AO). Da ein unwirksamer, also nicht existenter VA keine Rechtswirkungen erzeugen kann, löst er die Einspruchsfrist nicht aus.

Übermittlungsfehler sind im Allgemeinen geheilt, also doch wirksam, wenn der richtige Empfänger den Bescheid tatsächlich erhalten hat. Dies folgt für Zustellungen aus § 8 VwZG und bei Bekanntgabe durch einfachen Brief durch eine analoge Anwendung dieser Vorschrift.

Fehlende Rechtsbehelfsbelehrung

Nach § 356 Abs. 1 AO ist der Stpfl. im VA über die Möglichkeit des Einspruchs zu belehren. Fehlt die Einspruchsbelehrung, so beginnt nach § 356 Abs. 2 AO die Monatsfrist nicht zu laufen.

In der Praxis wird ein solcher Mangel in Steuerbescheiden allerdings selten auftreten, da die VAe im EDV-Verfahren und auf den vorgedruckten Formularen mit vorformulierten Einspruchsbelehrungen ergehen. Das gilt zumeist für Steuerbescheide, bei anderen Verwaltungsakten (manuell erstellte individuelle VAe) ist es eher denkbar, denn es wird oft durchaus vergessen. Denkbar ist eine fehlende Einspruchsbelehrung aber auch bei Ablehnungsbescheiden, welche ebenfalls frei formuliert werden (z.B. Ablehnung AdV).

Sollte dennoch einmal eine Einspruchsbelehrung fehlen, so kann der Adressat des VA noch innerhalb eines Jahres seit Bekanntgabe des VA Einspruch einlegen (§ 356 Abs. 2 AO). Beachte aber, dass die Frist weiterhin einen Monat beträgt. Das Gesetzt sieht hier keine längere Frist vor. Es wird lediglich nicht beanstandet, wenn ein Einspruch innerhalb eines Jahres erfolgt.

Nach abgelaufener Frist geht dies nur noch, wenn

• die Einlegung des Einspruchs wegen höherer Gewalt vorher nicht möglich war oder
• eine schriftliche Belehrung erfolgt war, dass ein Einspruch nicht möglich sei.

Fristberechnung

Die Fristberechnung hängt zunächst davon ab, wie der Bescheid bekanntgegeben wurde,

• ob mit einfachem Brief (§ 122 Abs. 2 AO),

• ob elektronisch (dazu zählt auch die Übermittlung per Telefax, AEAO Nr. 1.8.2 zu § 122) übermittelt worden ist (vgl. in diesem Falle § 122 Abs. 2a AO),

• ob durch Bereitstellung zum Datenabruf (§ 122a AO; erstmals für VAe ab 1.1.2017 anwendbar – vgl. Lehrbrief AO 02, Tz. III. 3.2) oder

• ob nach dem VwZG zugestellt worden ist.

  In letzterem Fall ist zu unterscheiden,

  • ob der VA mit Postzustellungsurkunde zugestellt worden ist (§ 3 VwZG) oder

  • mit eingeschriebenem Brief (§ 4 VwZG) (Bei der Zustellung nach § 4 VwZG beginnt die Einspruchsfrist ebenfalls mit Ablauf des dritten Tages nach Aufgabe des zuzustellenden Schriftstückes zur Post zu laufen, also wie beim einfachen Brief.)

Anbringungsbehörde

Die Frist ist nur gewahrt, wenn der Einspruch vor Ablauf der Frist bei einer richtigen Anbringungsbehörde i.S.d. § 357 Abs. 2 AO eingegangen ist. Das ist eines der vier Zulässigkeitskriterien.

• Einsprüche sind grundsätzlich bei dem FA anzubringen, das den VA erlassen hat oder bei dem der Antrag auf Erlass eines VA gestellt worden ist, § 357 Abs. 2 S. 1 AO.

• Einsprüche, die sich gegen Grundlagenbescheide (z. B. Feststellungsbescheide) richten, können außerdem bei dem FA, das für den Folgebescheid zuständig ist, mit Frist wahrender Wirkung eingelegt werden, § 357 Abs. 2 S. 2 AO.

• Einsprüche, die sich gegen Steuermessbescheide (Gewerbe- und Grundsteuermessbescheide) richten, können auch bei den für die Steuerbescheide zuständigen Behörden eingelegt werden, § 357 Abs. 2 S. 2 AO. Bei Gewerbe- und Grundsteuerbescheiden sind dies im Allgemeinen die Gemeinden.

Selbstverständlich entscheiden in den beiden zuletzt genannten Fällen immer die zuständigen FÄ über die Rechtsbehelfe, gleichgültig bei welcher Behörde der Einspruch eingegangen ist. Das sind die FÄ, die den angefochtenen Verwaltungsakt erlassen haben.

Wird ein Einspruch bei einer anderen Behörde eingelegt, so ist die Einspruchsfrist gewahrt, wenn diese den Einspruch im normalen Amtsverkehr vor Ablauf der Frist einer der genannten Anbringungsbehörden übermittelt, § 357 Abs. 2 S. 4 AO. Hier ist der Stpfl. in der Pflicht, sich zuvor über den Amtsverkehr zu erkundigen oder das Risiko der Verspätung in Kauf zu nehmen.

Grundsätzliche Möglichkeiten bei Versäumen der Einspruchsfrist

Hat der Steuerpflichtige die Einspruchsfrist versäumt, so hat er nur noch die Möglichkeit, Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 AO zu beantragen. (Siehe hier Kapitel 7.) Das gilt natürlich nur unter bestimmten Umständen.