Am Beispiel eines Auftrages zur Abschlusserstellung zeigt sich beispielsweise, in welchem Umfang der Steuerberater gegenüber seinem Mandanten oder auch Dritten haften kann. Der Auftragsumfang ist beim Jahresabschluss nicht gesetzlich geregelt, daher sollte er allein schon zu Beweiszwecken schriftlich vereinbart werden. Entsprechend den Verlautbarung der Bundessteuerberaterkammer v. 12. April 2010 ergeben sich vier Erstellungsvarianten, aus denen sich unterschiedliche Pflichten- und Haftungsumfänge ergeben. Die Erstellungsvariante ergibt sich aus der Bescheinigung des Steuerberaters zum Jahresabschluss.
1) Erstellung ohne Beurteilung
Gegenstand der Erstellung eines Jahresabschlusses ohne Beurteilungen ist die Entwicklung der Bilanz und der Gewinn- und Verlustrechnung sowie ggf. die Erstellung des Anhangs und weiterer Abschlussbestandteile auf Grundlage der Buchführung und des Inventars sowie der Vorgaben zu den anzuwenden Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden. Es werden hierbei grundsätzlich die ungeprüften Unterlagen des Mandanten verwendet. Nur auf offensichtliche Unrichtigkeiten hat der Steuerberater hinzuweisen.
2) Erstellung mit Plausibilitätsbeurteilungen
Neben der eigentlichen Erstellungstätigkeiten umfasst diese Auftragsvariante die Durchführung von Befragungen und analytischen Beurteilungen. Die Plausibilitätsbeurteilungen sollen dem Steuerberater mit einer gewissen Sicherheit die Feststellungen ermöglichen, dass ihm keine Umstände bekannt geworden sind, die gegen die Ordnungsmäßigkeit der vorgelegten Belege, Bücher und Bestandsnachweise in allen für den Jahresabschluss wesentlichen Belangen sprechen. Zur Plausibilitätsbeurteilung der vorgelegten Unterlagen bedarf es regelmäßig zumindest folgender Maßnahmen:
- Befragung nach den angewandten Verfahren zur Erfassung und Verarbeitung von Geschäftsvorfällen im Rechnungswesen
- Befragung zu allen wesentlichen Abschlussaussagen
- Analytische Beurteilungen der einzelnen Abschlussaussagen (z.B. Vergleiche mit Vorjahreszahlen, Kennzahlenvergleiche)
- Befragung nach Gesellschafter- bzw. Aufsichtsratsbeschlüssen mit Bedeutung für den Jahresabschluss
- Abgleichung des Gesamteindrucks des Jahresabschlusses mit den im Verlauf der Erstellung erlangten Informationen.
3) Erstellung mit umfassenden Beurteilungen
Neben der eigentlichen Erstellungsarbeit muss der Steuerberater hinreichende Sicherheit über die Ordnungsmäßigkeit der vorgelegten Unterlagen erlangen. Die Handlungen zur Beurteilung der Ordnungsmäßigkeit der vorgelegten Belege, Bücher und Bestandsnachweise sind daher so zu planen und durchzuführen, dass ein hinreichend sicheres Urteil hierzu abgegeben werden kann. Beispielhaft wird dies erreicht durch:
- Beobachtung der körperlichen Bestandsaufnahme bei Vorräten
- Saldenbestätigungen bei Forderungen und Verbindlichkeiten, Banken und Rechtsanwaltsbestätigungen
- Informationen über bestehende Risiken und risikobehaftete Vermögensgegenstände
- Untersuchung von Liefer- und Leistungsbeziehungen auf ungewisse Verbindlichkeiten und auf drohende Verluste
4) Erstellung mit abweichendem Auftrag
Bei einem abweichenden Auftrag kann die Bescheinigung grundsätzlich jeweils nur für die Auftragsart erteilt werden, deren Erfordernisse vollständig erfüllt sind. Beispiele:
- Hat z.B. der Auftraggeber die Buchführung erstellt und werden bestimmte Posten entweder umfassenden Beurteilungen unterzogen oder auf Plausibilität hin beurteilt, wesentliche Posten aber nicht beurteilt, dann kann vom Grundsatz her nur eine Bescheinigung wie bei der Erstellung des Jahresabschlusses ohne Beurteilungen erteilt werden.
- Werden hingegen bestimmte Posten und Unterlagen umfassenden Beurteilungen unterzogen und die übrigen Posten auf Plausibilität hin beurteilt, dann kann in diesen Fällen nur eine Bescheinigung wie bei der Erstellung eines Jahresabschlusses mit Plausibilitätsbeurteilungen erteilt werden.
