Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung

Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung

Die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung und ihre Bedeutung werden Ihnen nachfolgend erläutert:

Die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung lassen sich wie folgt systematisieren:

• Grundsätze der Dokumentation
• Grundsätze der Rechenschaft
  • Rahmengrundsätze
    • Wahrheit
    • Klarheit
    • Vollständigkeit
  • Abrechnungsgrundsätze
    • Abgrenzung der Sache nach
    • Abgrenzung der Zeit nach
    • Realisationsprinzip
    • Imparitätsprinzip
  • Stetigkeit und Vorsicht

Allgemeine Definition der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung

Die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) sind zum Teil kodifizierte, also im Gesetz formulierte, zum Teil ungeschriebene Regeln zur Buchführung und Bilanzierung.

Die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung lassen sich wie folgt systematisieren:

• Grundsätze der Dokumentation
• Grundsätze der Rechenschaft
  • Rahmengrundsätze
    $\ \Rightarrow $ Wahrheit
    $\ \Rightarrow $ Richtigkeit
    $\ \Rightarrow $ Willkürfreiheit
    $\ \Rightarrow $ Klarheit,
    $\ \Rightarrow $ Vollständigkeit,
    $\ \Rightarrow $ Stichtagsprinzip,
    $\ \Rightarrow $ Einzelbewertung,
  • Abrechnungsgrundsätze
    $\ \Rightarrow $ Abgrenzung der Sache nach
    $\ \Rightarrow $ Abgrenzung der Zeit nach
    $\ \Rightarrow $ Realisationsprinzip
    $\ \Rightarrow $ Imparitätsprinzip
  • Stetigkeit und Vorsicht

Grundsätze der Dokumentation

Bei den Grundsätzen der Dokumentation geht es z.B. darum, dass Geschäftsvorfälle einzeln und lückenlos zu erfassen sind, es sind alle Aufzeichnungen zu belegen und gegen nachträgliche Änderungen zu sichern, schließlich sind alle Posten des Jahresabschlusses durch die Inventur nachzuweisen. Die Grundsätze der Dokumentation beziehen sich insbesondere auf die Buchführung.

Geschäftsvorfälle

Was Geschäftsvorfälle überhaupt sind und welche Arten es gibt, wird u.a. in folgendem Lernvideo besprochen.

Darüber hinaus betrachten wir noch die Betriebsvermögensumschichtung, die betrieblich sowie die privat bedingte Betriebsvermögensänderung.

Grundsätze der Rechenschaft

Bei den Grundsätzen der Rechenschaft existieren zunächst die Rahmengrundsätze. Hierzu besagt Wahrheit lediglich Richtigkeit und Willkürfreiheit. Absolute Wahrheit kann es in einer Bilanz nicht geben, da Ansatzwahlrechte und Bewertungswahlrechte alleine schon einer absoluten Wahrheit immer entgegenstehen.

Die geforderte Richtigkeit besagt hingegen, dass die Bilanz aus dem richtigen Zahlenmaterial abzuleiten ist und von sachverständigen Dritten nachprüfbar sein muss.

Willkürfreiheit hingegen besagt lediglich die Abwesenheit von Manipulationen.

Der nächste Punkt, nämlich jener der Klarheit, besagt insbesondere, dass Positionen grundsätzlich nicht saldiert werden sollen. Die einzelnen Posten sollen so gegliedert sein, dass sie eindeutig und sachlich zutreffend sind und darüber hinaus übersichtlich.

Vollständigkeit gibt an, dass alle buchführungspflichtigen Vorgänge erfasst sind sowie darüber hinaus die bestehenden Risiken, außerdem fordert die so genannte Bilanzidentität die Gleichheit zwischen Schlussbilanz des Vorjahres und Anfangsbilanz des laufenden Jahres. Vollständigkeit besagt aber auch, dass Dinge, die erst nach dem Bilanzstichtag, aber vor dem Bilanzerstellungstag bekannt werden und sich aber auf das alte Jahr beziehen, d.h. vor dem Bilanzstichtag passiert sind, in der Bilanz zu berücksichtigen sind.

Grundsatz der Einzelbewertung

Jeder Kaufmann hat seine Vermögensgegenstände und Schulden am Abschlussstichtag einzeln zu bewerten (§ 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB). Es ist insbesondere nicht zulässig, Vermögensgegenstände bzw. Wirtschaftsgüter zusammenzufassen. Posten der Aktivseite und Posten der Passivseite dürfen nicht miteinander saldiert werden (= Verrechnungsverbot, § 246 Abs. 2 HGB).

Ausnahmen

Allerdings existieren zum Grundsatz der Einzelbewertung einige Ausnahmen, nämlich bei

• der Festbewertung,
• der Gruppenbewertung,
• der Durchschnittsbewertung und
• den Verbrauchsfolgeverfahren.

Diese sind darin begründet, dass eine tatsächliche Einzelbewertung für jeden einzelnen Vermögensgegenstand einen unverhältnismäßig hohen Aufwand bedeuten würde. Insbesondere bei Massengütern wie z.B. Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen kommt es deswegen nicht zu einer Einzelbewertung.

Stichtagsprinzip

Das Stichtagsprinzip basiert auf der Überlegung, dass in einer Bilanz die Vermögensverhältnisse zu einem bestimmten Zeitpunkt, dem sog. Stichtag (= Bilanzstichtag = Abschlussstichtag) dargestellt werden. Dieser ist meistens das Ende des Kalenderjahres, also der 31.12., aber nicht zwingend.

Die Bilanzposten sind nach dem Stichtagsprinzip an eben diesem Stichtag zu bewerten und nicht z.B. nach den Verhältnissen am Bilanzerstellungszeitpunkt.

Was ist, wenn Dinge im alten Jahr passieren, aber erst im nächsten Jahr und zwar vor Bilanzerstellung bekannt werden? Dann gilt das sog. Wertaufhellungsprinzip.

Wertaufhellungsprinzip

Hiernach müssen Dinge,

• welche vor dem Bilanzstichtag geschehen sind,
• aber erst nach dem Bilanzstichtag,
• aber vor dem Bilanzerstellungstag bekannt werden,

noch im alten Jahr berücksichtigt werden.

Werterhellende Tatsachen 

Ein Vorgang ist werterhellend (= wertaufhellend), wenn er vor dem Bilanzstichtag geschah, erst nach dem Bilanzstichtag bekannt und aber vor der Bilanzerstellung berücksichtigt wird. Er muss in der Bilanz des alten Jahres berücksichtigt werden.

Es handelt sich um eine werterhellende Tatsache, die in den Jahresabschluss des Jahres 01 aufzunehmen ist. Die Forderung ist komplett auszubuchen.

Wertbegründende Tatsachen

Hingegen ist eine Sache wertbegründend, wenn sie erst nach dem Bilanzstichtag geschah und folglich erst nach dem Bilanzstichtag bekannt wird. Sie darf in der Bilanz des alten Jahres nicht berücksichtigt werden.

Die Forderung darf nicht wertberichtigt werden, denn der Grund für eine mögliche Abwertung passiert erst im neuen Jahr, also in 02. Es handelt sich um eine wertbegründende Tatsache, die nicht Eingang in den alten Jahresabschluss von 01 finden darf.

Realisationsprinzip

Das Realisationsprinzip besagt, dass Gewinne (genauer gesagt, bereits Erträge) erst dann angesetzt werden dürfen, wenn sie realisiert sind. Sie gelten als realisiert bei Gefahrenübergang.

Dies verdeutlicht die Fortsetzung des Beispiels: Die produzierten Tennisbälle werden durch einen Blitzeinschlag in die Produktionshalle der X-GmbH am Abend vor der Abholung durch die Boris-AG vollständig zerstört. Die X-GmbH muss weiterhin die Tennisbälle liefern und hat diese also neu zu produzieren, darf diese aber selbstverständlich nur einmal der Boris-AG in Rechnung stellen, hat also den Verlust der alten Tennisbälle zu verkraften. Der Gefahrenübergang hat damit noch nicht stattgefunden, da die Gefahr vielmehr noch bei der X-GmbH lag. Als Konsequenz aus dem Realisationsprinzip darf der Ertrag also noch nicht angesetzt werden.

Imparitätsprinzip

Nach dem Imparitätsprinzip müssen Gewinne und Verluste ungleich behandelt werden. Es gilt folgende Regel:

Das Imparitätsprinzip findet seinen Ausfluss sowohl im

• Ansatz als auch in der
• Bewertung.

Ansatzmäßig deshalb, weil Rückstellungen, also unsichere (aber wahrscheinliche) Zahlungsabgänge der Zukunft schon heute, genauer im Entstehungsjahr, vorweggenommen werden als Verlust, d.h. als Aufwand.

Realisationsprinzip und Imparitätsprinzip

Zusammenfassend gilt für das Realisationsprinzip und das Imparitätsprinzip:

Niederstwertprinzip

Das Niederstwertprinzip wird immer dann angewendet, wenn es um die Wertfestsetzung von Vermögensgegenständen in der Bilanz geht und es mehrere Möglichkeiten für deren Bewertung gibt.

Gemildertes und Strenges Niederstwertprinzip

• für das Anlagevermögen (gemildertes Niederstwertprinzip)
  • auf den niedrigeren der beiden Werte aus Börsen- oder Marktpreis und fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten (außerplanmäßig) ist bei einer dauernden Wertminderung abzuschreiben (§ 253 Abs. 3 Satz 5 HGB).
• für das Umlaufvermögen (strenges Niederstwertprinzip)
  • auf den niedrigeren der beiden Werte aus Börsen- oder Marktpreis und fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten (außerplanmäßig) ist auch bei einer nur vorübergehenden Wertminderung (§ 253 Abs. 4 Satz 1 HGB) abzuschreiben.

Niederstwertprinzip in der Steuerbilanz

In der Steuerbilanz gelten folgende Regelungen:

für das Anlagevermögen

• ist der Teilwert wegen einer voraussichtlich dauernden (!) Wertminderung niedriger als die fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten, so kann (!) dieser angesetzt werden (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG)
• die Wertminderung ist voraussichtlich dauernd, wenn der Teilwert in mindestens der Hälfte der Restnutzungsdauer unterhalb des Restbuchwerts liegt

für das Umlaufvermögen

• ist der Teilwert wegen einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger, so kann dieser angesetzt werden
• die Wertminderung ist voraussichtlich dauernd, wenn sie bis zum Bilanzerstellungstag besteht.

Beispiele zum Niederstwertprinzip

Die Maschine ist Teil des Anlagevermögens, denn sie dient dauernd dem Geschäftsbetrieb (§ 247 II HGB). Es gilt Folgendes:

Am Ende des zweiten Jahres hat die Maschine also noch eine Restnutzungsdauer von acht Jahren. Der Teilwert liegt mit 23.000 € in fünf Jahren (und damit mehr als der Hälfte der Restnutzungsdauer) unterhalb des Restbuchwerts. Deshalb kann steuerlich eine außerplanmäßige Abschreibung auf den Teilwert am Ende des zweiten Jahres erfolgen.

• Handelsrechtlich muss abgeschrieben werden (weil die Wertminderung von Dauer ist),
• steuerrechtlich darf abgeschrieben werden (weil die Wertminderung von Dauer ist).

Insgesamt heißt dies, dass das Wahlrecht der Abschreibung in der Steuerbilanz vom Prüfling ausgenutzt werden muss! Man rechnet also

Wir stellen folgendes fest:

Am Ende des zweiten Jahres hat die Maschine also noch eine Restnutzungsdauer von acht Jahren. Der Teilwert liegt mit 35.000 € in lediglich drei Jahren (und damit weniger als der Hälfte der Restnutzungsdauer) unterhalb des Restbuchwerts. Deshalb darf keine außerplanmäßige Abschreibung auf den Teilwert am Ende des zweiten Jahres erfolgen:

Vorräte gehören zum Umlaufvermögen (§ 247 Abs. 2 HGB Umkehrschluss), denn sie dienen nicht dauernd dem Geschäftsbetrieb. Für die Frage, ob also die Wertminderung am Bilanzstichtag dauerhaft ist, muss auf den Bilanzerstellungstag geschaut werden. Im vorliegenden Beispiel ist die Wertminderung nicht dauerhaft, denn die Wertminderung auf 60.000 € hält nicht bis zum Bilanzerstellungstag an.

Im vorliegenden Beispiel ist die Wertminderung auf 60.000 € nicht dauerhaft - allerdings jene auf 62.000 €. Der Posten Vorräte liegt damit am Bilanzerstellungstag bei 62.000 €.

Zusammenfassung der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung

Wir haben gelernt, dass die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) zum Teil kodifizierte, also im Gesetz formulierte, zum Teil ungeschriebene Regeln zur Buchführung und Bilanzierung sind.

Insgesamt lassen sich die GoB wie folgt systematisieren:

• Grundsätze der Dokumentation
• Grundsätze der Rechenschaft
  • Rahmengrundsätze
    $\ \Rightarrow $ Wahrheit
    $\ \Rightarrow $ Richtigkeit
    $\ \Rightarrow $ Willkürfreiheit
    $\ \Rightarrow $ Klarheit,
    $\ \Rightarrow $ Vollständigkeit,
    $\ \Rightarrow $ Stichtagsprinzip,
    $\ \Rightarrow $ Einzelbewertung,
  • Abrechnungsgrundsätze
    $\ \Rightarrow $ Abgrenzung der Sache nach 
    $\ \Rightarrow $ Abgrenzung der Zeit nach 
    $\ \Rightarrow $ Realisationsprinzip
    $\ \Rightarrow $ Imparitätsprinzip
  • Stetigkeit und Vorsicht

Grundsatz der Abgrenzung der Sache nach

Der Grundsatz der Abgrenzung der Sache nach besagt, dass den Erträgen der Zukunft Aufwendungen zuzuordnen sind, um Periodengerechtigkeit zu erzielen.

Es gibt die folgenden beiden Sichtweisen: Wenn man die 1.000 € komplett dem nullten Jahr zuordnet und die Erträge lediglich den folgenden Geschäftsjahren, so erhält man folgende Gewinne:

Die nullte Periode trägt also die Verluste komplett alleine. Es wird so getan, als hätten die Verluste der Gegenwart nichts mit den Gewinnen der Zukunft zu tun, dies ist ökonomisch gesehen ungerecht im Rahmen einer periodengerechten Erfolgsermittlung, denn die nullte Periode wird zu stark belastet und alle anderen Perioden zu stark entlastet. Richtig ist vielmehr folgende Sichtweise:

Man sieht, dass eine „gerechtere“ Belastung der Perioden erfolgt. Die Erträge der Zukunft, welche durch die Auszahlung der nullten Periode mit verursacht waren, werden zwecks Gewinnberechnung um die periodisierten Auszahlungen (= Abschreibungen) vermindert. Insofern wird die nullte Periode nicht ganz so stark belastet wie ohne Verrechnung von Abschreibungen, die zukünftigen Perioden werden stärker belastet, weil ihnen die Aufwendung zuzurechnen ist.

Allgemeine Bewertungsgrundsätze gem. § 252 HGB

Weitere allgemeine Regeln für die Bewertung finden sich in § 252 HGB, den allgemeinen Bewertungsgrundsätzen:

• Übereinstimmung der Wertansätze der Eröffnungsbilanz mit jenen der Schlussbilanz des Vorjahres (§ 252 Abs. 1 Nr. 1 HGB),
• Annahme der Fortführung der Unternehmenstätigkeit (Going-Concern-Prinzip, § 252 Abs. 1 Nr. 2 HGB),
• Einzelbewertung der Vermögensgegenstände und Schulden (§ 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB),
• Vorsichtsprinzip , d.h. alle bis zum Abschlussstichtag vorhersehbaren Risiken und Verluste müssen berücksichtigt werden, sofern sie bis zum Abschlussstichtag entstanden sind (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB). Hierbei ist wichtig zu erwähnen, dass ein Sachverhalt selbst dann zu berücksichtigen ist, wenn er erst nach dem Abschlussstichtag, aber vor dem Tag der Bilanzerstellung bekannt wurde, sich aber auf das alte Geschäftsjahr bezieht.
• Realisationsprinzip : Gewinne sind erst dann zu berücksichtigen wenn sie am Abschlussstichtag realisiert sind (§ 252 Abs. 1 Nr. 4, 2. Halbsatz HGB).
• Auseinanderfallen von Aufwendungen und Erträgen auf der einen Seite und Ein- und Auszahlungen auf der anderen Seite ist möglich (§ 252 Abs. 1 Nr. 5 HGB). In diesem Fall müssen Aufwendungen und Erträge des Geschäftsjahres unabhängig davon berücksichtigt werden, wann die Zeitpunkte der entsprechenden Zahlungen sind.
• Beibehaltung der Bewertungsmethoden des vorhergehenden Geschäftsjahres und Abweichung nur in begründeten Ausnahmefällen (§ 252 Abs. 1 Nr. 6 HGB).

Wir betrachten zu dem Grundsatz der Bilanzübereinstimmung bzw. Bilanzidentität folgendes Lernvideo.

Das Going-Concern-Prinzip bzw. das Prinzip der Unternehmensfortführung wird nun auch noch in einem Lernvideo behandelt.

Prinzip der Wertaufhellung und Wertbegründung

Teil des Vorsichtsprinzips ist auch das Prinzip der Wertaufhellung. Dies besagt, dass alle vorhersehbaren Risiken und Verluste, die bis zum Abschlussstichtag entstanden sind, berücksichtigt werden, selbst dann, wenn sie erst nach dem Bilanzstichtag, aber vor der Bilanzerstellung bekannt werden. Hierbei sind allerdings

• werterhellende Tatsachen von

• wertbegründenden Tatsachen

zu unterscheiden. Eine Sache ist werterhellend (= wertaufhellend), wenn sie vor dem Bilanzstichtag geschah, erst nach dem Bilanzstichtag und aber vor der Bilanzerstellung bekannt wird. Sie muss in der Bilanz des alten Jahres berücksichtigt werden.

Hingegen ist sie wertbegründend, wenn sie erst nach dem Bilanzstichtag geschah und folglich erst nach dem Bilanzstichtag bekannt wird. Sie darf in der Bilanz des alten Jahres nicht berücksichtigt werden.