Dividenden und Zinsen

Grundsätzlich steht das Besteuerungsrecht für Dividenden (Art. 10 Abs. 1 OECD MA) und Zinses (Art. 11 Abs. 1 OECD MA) dem Ansässigkeitsstaat des Empfängers der Zahlungen zu. Der Quellenstaat hat jedoch regelmäßig ein Quellenbesteuerungsrecht, welches auf einen gewissen Prozentsatz eingeschränkt ist. Dieser Prozentsatz variiert von Abkommen zu Abkommen. Für Dividenden beträgt der vorgesehene Prozentsatz zwischen 5%-15% (Art. 10 Abs. 2 Buchst. a)-b) OECD MA). Für Zinsen ist ein Prozentsatz von 10% vorgesehen.

Gehört die dividendenausschüttende Beteiligung bzw. das Darlehen jedoch „tatsächlich“ zu einer Betriebsstätte oder festen Einrichtung im Quellenstaat, so gehen die Regelungen der Art. 7 und 14 OECD MA den Art. 10 bzw. Art. 11 OECD MA vor (vgl. Art. 10 Abs. 4 und Art. 11 Abs. 4 OECD MA). Das Besteuerungsrecht bleibt dann allein dem Betriebsstättenstaat vorbehalten (sog. Betriebsstättenvorbehalt). Tatsächlich im Sinne des Art. 10 Abs. 4/ Art. 11 Abs. 4 OECD MA bedeutet funktionaler Zusammenhang. Dieser ist anhand der maßgeblichen von der Betriebsstätte ausgeübten Personalfunktionen zu bestimmen.

Der Bezug von Kapitalerträgen (z.B. Dividenden) von einer inländischen an eine ausländische Körperschaft (Inbound) führt zur Pflicht des Einbehalt von Kapitalertragsteuer gemäß § 43 EStG. Diese Verpflichtung besteht zunächst auch ungeachtet der Vorgaben des DBA (§ 50c Abs. 1 EStG). Diese sind vielmehr grundsätzlich erst im Nachgang zu beachten und ggf. vom Steuerpflichtigen selbst geltend zu machen. Damit sind von inländischen Kapitalerträgen grundsätzlich 25% Kapitalertragsteuer einzubehalten. Auf die inländischen Vorschriften – insbesondere §§ 44a, 44b EStG – wird in diesem Zusammenhang hingewiesen.

Für den Quellensteuereinbehalt bei Dividenden bestehen weitere Besonderheiten. Während eine inländische Körperschaft im Rahmen ihrer Veranlagung zur Körperschaftsteuer die auf ihre Dividendenbezüge einbehaltene Kapitalertragsteuer auf ihre Körperschaftsteuer anrechnen kann (§ 36 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG i.V.m. § 31 Abs. 1 Satz 1 KStG), sind bei beschränkt Steuerpflichtigen jedoch die Sondervorschriften für den Steuerabzug des § 32 KStG zu beachten. Danach sind der KSt unterliegende Einkünfte bei beschränkt Steuerpflichtigen, deren Einkünfte nicht im Rahmen eines inländischen gewerblichen (oder LuF) Betrieb entstehen (§ 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG) mit einem durchgeführten Steuerabzug abgegolten.

Die ausländische Quellensteuer wird vom Ansässigkeitsstaat im Rahmen seiner nationalen Vorschriften angerechnet. Es ist jedoch nur die nach dem Abkommen geschuldete Quellensteuer anrechnungsfähig. Eine über den im Abkommen festgelegten Satz erhobene Quellensteuer muss in dem Staat im Wege eines Erstattungsverfahrens zurückgefordert werden, in dem die auszahlende Gesellschaft ihren Sitz hat. Für zu viel einbehaltene Quellensteuer in der Bundesrepublik Deutschland sind diese Anträge beim Bundeszentralamt für Steuern zu stellen.

Daraus ergibt sich für ausländische Investoren die große Brisanz des Kapitalertragsteuereinbehalts, da dieser eine definitive Steuerbelastung zur Folge haben kann, auch wenn die Körperschaft im Falle einer Veranlagung den § 8b KStG in Anspruch nehmen könnte. Dies ist auch unter unionsrechtlichen Gesichtspunkten (bspw. die vorgesehene Steuerbefreiung in der Mutter-Tochter-Richtlinie) problematisch.

Aufgrund dessen besteht die Möglichkeit in bestimmten Fällen eine Befreiung zu erlangen, die bewirkt, dass bereits keine Kapitalertragsteuer einbehalten und abgeführt wird. Dadurch lässt sich auch ein mitunter langwieriges Erstattungsverfahren vermeiden. Für EU-Fälle ist eine solche Befreiung in § 43b EStG vorgesehen. Die Erteilung einer Freistellungsbescheinigung erfolgt durch Stellung eines Antrags beim BZSt. Im Rahmen des Verfahrens werden auch die Voraussetzungen des § 50d Abs. 3 EStG geprüft. § 50d Abs. 3 EStG enthält eine Missbrauchsvermeidungsvorschrift, welche darauf abzielt Gestaltungen zu verhindern, die nur aufgesetzt werden, um den bestimmte steuerliche Vorteile im Hinblick auf die Besteuerung von Dividenden in Anspruch zu nehmen. In diesem Zusammenhang ist auf den – nach den Vorgaben der EuGH-Rechtsprechung – eingefügten sog. Principal Purpose-Test hinzuweisen. Demnach besteht für den Steuerpflichtigen nunmehr die Möglichkeit einen Gegenbeweis zu führen.

Gem. § 43b EStG wird die Kapitalertragsteuer auf Kapitalerträge aus Ausschüttungen einer Tochtergesellschaft auf Antrag bei einer Muttergesellschaft, die weder ihren Sitz noch ihre Geschäftsleitung im Inland hat, oder bei einer in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union gelegenen Betriebsstätte dieser Muttergesellschaft, nicht erhoben. Voraussetzung ist, dass die Muttergesellschaft zu mindestens 10% an der auszahlenden Tochtergesellschaft beteiligt ist und es sich um eine Kapitalgesellschaft (Anlage 2 zur EStG) handelt. Bei einer Betriebsstätte ist ferner zu prüfen, ob die Beteiligung dem Betriebsvermögen der Betriebsstätte auch tatsächlich zuzurechnen ist. Weitere Voraussetzung ist, dass die Beteiligung nachweislich ununterbrochen zwölf Monate besteht. Wird dieser Beteiligungszeitraum erst nach dem Zeitpunkt der Entstehung der Kapitalertragsteuer gemäß § 44 Abs. 1 Satz 2 EStG vollendet, ist die einbehaltene und abgeführte Kapitalertragsteuer zu erstatten. Das Freistellungsverfahren ist in diesen Fällen allerdings ausgeschlossen.

Für Zinseinkünfte wird in diesem Zusammenhang auf die Vorschrift des § 50g EStG hingewiesen, die im EU-Kontext ein ähnliches Freistellungsverfahren vorsieht.