Verbrauchs- bzw. Veräußerungsfolgen

Verbrauchs- bzw. Veräußerungsfolgen

Eine dritte Art der Bewertungsvereinfachungsverfahren liegt vor mit Verbrauchs- bzw. Veräußerungsfolgen. Hierzu gehören

• Durchschnittsverfahren

• Lifo-Methode

• Fifo-Methode.

Hierbei wird eine bestimmte Verbrauchsfolge bzw. Veräußerungsfolge unterstellt. Bei allen Methoden der Verbrauchs- bzw. Veräußerungsfolge dürfen zwei unterschiedliche Varianten angesetzt werden, nämlich

• ein periodisches Verfahren

• ein permanentes Verfahren.

Bei den periodischen Verfahren, so Perioden-Lifo und Perioden-Fifo, erfolgt erst am Ende der Periode eine Ermittlung. Hingegen erfolgt bei den permanenten Verfahren (permanentes Lifo, permanentes Fifo) eine Wertermittlung nach jedem Verbrauch, d.h. innerhalb der Periode. Die permanenten Verfahren sind mit deutlich höherem Aufwand verbunden. Wir besprechen die unterschiedlichen Methoden an dem folgenden Beispiel.

Zur Vorbereitung schreibt man die Zugänge und Abgänge sowie den Anfangsbestand zeitlich geordnet auf:

Durchschnittsverfahren

Permanentes Verfahren

Das Skontrationsverfahren (= Gleitendes Durchschnittsverfahren) funktioniert so, dass man nach einem jeweiligen Zugang den bis dahin aufgelaufenen Bestand (wertmäßig) durch die insgesamt vorhandene Menge dividiert. Der nächste Abgang wird mit genau diesem Verbrauchspreis multipliziert und ergibt den monetären durchschnittlichen Wert des jeweiligen Abgangs. Die Idee zeigt folgendes Schema.

Man rechnet also z.B.

V = (100*105 + 200*91,5)/(100 + 200) = 96 € für den ersten Verbrauch vom 1.7. oder

V = (10.500 + 18.300 - (150 + 50)*96 + 23.800 + 14.025)/500 = 94,85 für jenen vom 1.11.

Periodisches Verfahren

Das periodische Durchschnittsverfahren funktioniert anders. Hier wird der Verbrauch für alle Abgänge gleich errechnet, indem man die jeweiligen Zugänge (monetäre Werte) zzgl. dem Anfangsbestand addiert und diese wertmäßigen Bestände durch die insgesamt verbrauchte Menge und den Endbestand dividiert. Man erhält also im vorherigen Beispiel folgenden Verbrauch:

V =(10.500+18.300+23.800+14.025+9.000)/ (150+50+200+100+280)

= 75.625 €/780 kg

= 96,96 €/kg.

Dieser durchschnittliche Verbrauchspreis pro kg wird alsdann mit dem am Ende vorhandenen mengenmäßigen Bestand bewertet und ergibt im vorliegenden Beispiel einen Wert des Endbestandes von:

EB = 96,96∙280 = 27.147,44 €.

Zur Erinnerung erneut die Tabelle vom vorherigen Beispiel:

Lifo-Verfahren

Perioden-Lifo

Die Lifo-Methode (last-in-first-out) geht davon aus, dass diejenigen Vermögensgegenstände die zuletzt angeschafft wurden, das Unternehmen zuerst wieder verlassen. In der Konsequenz bedeutet dies, dass nur jene Vermögensgegenstände noch auf Lager liegen, die nicht zuletzt ins Lager gelangt sind.

Das Perioden-Lifo-Verfahren funktioniert so, dass die am Ende vorhandenen Bestände (hier also 280 kg) multipliziert werden mit jenen Einstiegspreisen aus den noch vorhanden Schichten, d.h. bei Perioden-Lifo-Verfahren, also aus den Schichten, die zuerst zugegangen sind.

Für das Perioden-Lifo bedeutet dies, dass die 280 kg des Endbestands sich aus der ersten Schicht zusammensetzten (denn diese ist am Ende noch da) und zusätzlich aus dem ersten Zugang vom 1. März, denn auch jene Schicht ist am Ende noch vorhanden und liegt auf Lager. Bei der Bewertung von last-in-first-out muss man also jene Gegenstände nehmen, die zuerst auf Lager geliefert wurden.

Hifo, Lofo

Das Hifo-Verfahren (highest in-first out) und das Lofo-Verfahren (lowest in-first out) sind seit der Änderung durch das BilMoG nicht mehr im HGB erlaubt. Der § 256 HGB lautet seit dieser Änderung: "Soweit es den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung entspricht, kann für den Wertansatz gleichartiger Vermögensgegenstände des Vorratsvermögens unterstellt werden, dass die zuerst oder dass die zuletzt angeschafften oder hergestellten Vermögensgegenstände zuerst verbraucht oder veräußert worden sind. § 240 Abs. 3 und Abs. 4 HGB ist auch auf den Jahresabschluss anwendbar."

Permanentes-Lifo

Die permanenten Verfahren sind deutlich aufwändiger zu rechnen, so ist die Idee beim Lifo-Permanent-Verfahren, dass der erste Verbrauch von 150 kg sich aus der bis dahin letzten Schicht (von 1.3.) speist. Der nächste Verbrauch, nämlich jener vom 1. August, ist ebenso aus der bis dahin aufgelaufenen letzten Schicht zu entnehmen, dass heißt ebenfalls aus jener vom 1. März. Der Anfangsbestand vom 1.1. bleibt unangetastet, weil er am Anfang zuging und deswegen in einem Lifo-Verfahren erst dann bzgl. des Verbrauchs zum Einsatz kommt, wenn zuletzt zugegangene Güter schon verbraucht sind. Insofern speist sich der Restbestand nach dem Verbrauch vom 1. August aus dieser ersten Schicht. Der nächste Verbrauch vom ersten November in Höhe von 200 kg speist sich aus zwei unterschiedlichen Schichten. Zunächst wird der letzte Zugang vom 1.10. angegriffen, danach weil noch zusätzliche Mengen benötigt werden, jene vom 1.9. allerdings nur in Höhe von 50 kg. Dies bedeutet, dass 200 kg der Schicht vom 1.9. dann als Restbestand noch auf Lager liegen bleiben. Ebenso bleibt die erste Schicht vom 1. Januar noch komplett auf Lager, denn die anfänglichen Bestände werden wie oben schon erwähnt, bei einem Lifo-Verfahren erst ganz am Ende benutzt. Der nächste Verbrauch vom 1. Dezember in Höhe von 100 kg wird auch von zwei unterschiedlichen Schichten getragen, nämlich der bis dahin letzten Zugang von 80 kg vom 15. November und zusätzlich von der vorletzten Schicht in Höhe von 20 kg. Der Restbestand ist deswegen der komplette Anfangsbestand zuzüglich eines Großteils (nämlich 180 kg) des Zugangs vom 1.9. des Jahres. Am Ende setzt sich der Endbestand von 280 kg also aus den beiden genannten Schichten zusammen und lautet monetär auf 17.136 + 10.500 = 27.636 €.

Dieser monetäre Bestand von 27.636 € wird bezogen auf das Mengengerüst von 280 kg und ergibt also ein Durchschnittswert des Endbestandes von 98,70 €. Die Überlegungen fasst die folgende Tabelle nochmals zusammen.

Fifo-Verfahren

Fifo (first-in-first-out) gibt an, dass die zuerst angeschafften Güter das Lager als erstes wieder verlassen und demnach als Konsequenz die nicht zuerst angeschafften Güter am Ende noch auf Lager liegen.

Perioden-Fifo

Ganz analog rechnet man beim Perioden-Fifo-Verfahren, hier geht es darum, dass jene Gegenstände, die zuerst geliefert wurden, auch zuerst rausgehen, dass bedeutet also im Umkehrschluss, dass jene Gegenstände, die zuletzt geliefert wurden noch auf Lager liegen und für die Bewertung des Endbestandes benötigt werden. Die folgende Tabelle zeigt die Idee:

Permanentes-Fifo