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Bilanzsteuerrecht | Steuerberaterprüfung - Rechtsfolgen in den Fällen des § 6b Abs. 1, 3 EStG, Übertragungsfristen, Gewinnzuschlag

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Bilanzsteuerrecht | Steuerberaterprüfung

Rechtsfolgen in den Fällen des § 6b Abs. 1, 3 EStG, Übertragungsfristen, Gewinnzuschlag

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Ein Abzug nach § 6b Abs. 1 EStG bzw. die Einstellung in eine Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG hat in dem Wirtschaftsjahr zu erfolgen, in welchem der nach § 6b Abs. 2 EStG begünstigte Gewinn entstanden ist, mithin also in dem Wirtschaftsjahr der Veräußerung.

1. Reinvestition erfolgt im Wirtschaftsjahr der Veräußerung
Erfolgt die Anschaffung/Herstellung des neuen Wirtschaftsguts in demselben Wirtschaftsjahr, in welchem das begünstigte Wirtschaftsgut veräußert wurde, erfolgt von dem neu angeschafften/hergestellten Wirtschaftsgut ein aufwandswirksamer Abzug von dessen Anschaffungs-/Herstellungskosten.

Hinweis

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In Höhe des von den Anschaffungs-/Herstellungskosten vorgenommenen Abzugs mindert sich ab dem Wirtschaftsjahr des Abzugs die AfA-Bemessungsgrundlage (vgl. § 6b Abs. 6 EStG).

2. Reinvestition im Jahr vor Veräußerung

§ 6b Abs. 1 Satz 1 EStG ermöglicht den Abzug von den Anschaffungs-/Herstellungskosten auch von solchen begünstigten Wirtschaftsgütern, die im Jahr vor der Veräußerung angeschafft/hergestellt wurden. Die stillen Reserven werden in diesem Falll also erst in dem dem Erwerb/der Herstellung folgenden Jahr aufgedeckt. In diesem Fall erfolgt die AfA im Jahr der Anschaffung/Herstellung regulär, also ohne Berücksichtigung des Abzugsbetrags nach § 6b Abs. 1 EStG. Dieser darf erst im Wirtschaftsjahr der Veräußerung vorgenommen werden und mindert daher auch erst dann die AfA-Bemessungsgrundlage um den vorgenommenen Abzugsbetrag (vgl. § 6b Abs. 6 EStG).

3. Reinvestition in einem der Veräußerung folgenden Wirtschaftsjahr

Kommt es in einem Wirtschaftsjahr infolge der Veräußerung eines begünstigten Wirtschaftsguts zur Aufdeckung stiller Reserven, erfolgt in diesem Wirtschaftsjahr aber noch keine Reinvestition, kann es mangels Reinvestitionswirtschaftsguts auch nicht zu einer unmittelbaren Übertragung des nach § 6b Abs. 2 EStG begünstigten Gewinns kommen. In diesen Fällen ermöglicht § 6b Abs. 3 Satz 1 EStG, die aufgedeckte (und damit eigentlich zu versteuernde) stille Reserve im Wirtschaftsjahr der Veräußerung zu neutralisieren, indem maximal in dieser Höhe eine den steuerlichen Gewinn mindernde Rücklage (Rücklage nach § 6b EStG) passiviert wird. 

Erfolgt in den folgenden vier Wirtschaftsjahren eine begünstigte Reinvestition (Anschaffung, Herstellung), kann der Steuerpflichtige bis zur Höhe der gebildeten Rücklage von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des begünstigten Wirtschaftsguts im Jahr der Anschaffung/Herstellung einen entsprechenden Betrag gewinnmindernd abziehen (§ 6b Abs. 3 Satz 2 EStG). Die Rücklage selbst ist dann in Höhe des Abzugsbetrags gewinnerhöhend aufzulösen (§ 6b Abs. 3 Satz 4 EStG)., so dass im Ergebnis die in der Vergangenheit aufgedeckte begünstige stille Reserve auf das begünstigte Wirtschaftsgut übertragen wird.

Hinweis

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Die Reinvestitionsfrist von 4 Jahren verlängert sich gemäß § 6b Abs. 3 Satz 3 EStG bei neu hergestellten Gebäuden auf 6 Jahre, wenn mit der Herstellung vor dem Schluss des vierten auf die Bildung der Rücklage folgenden Wirtschaftsjahres begonnen worden ist (maßgend grundsätzlich: Einreichung des Bauantrags).

Sofern der Steuerpflichtige innerhalb von 4 Jahren nach Bildung der Rücklage keine begünstigte Reinvesition getätigt hat oder aus sonstigen Gründen eine Übertragung auf ein begünstigtes Wirtschaftsgut unterbleibt, ist die Rücklage in diesem Zeitpunkt gewinnerhöhend aufzulösen, soweit nicht ein Abzug von den Herstellungskosten von Gebäuden in Betracht kommt, mit deren Herstellung bis zu diesem Zeitpunkt begonnen worden ist (vgl. § 6b Abs. 3 Satz 3 EStG). Im letzteren Falle ist auch diese Rücklage spätestens im 6. Jahr auf ihre Bildung folgenden Wirtschaftsjahres aufzulösen, sofern diese dann noch passiviert ist. Das ist dann der Fall sein, sofern das Gebäude noch nicht fertiggestellt und daher eine Übertragung der stillen Reserve (mangels Herstellung) nicht möglich ist.

 4. Gewinnzuschlag

Soweit eine nach § 6b Abs. 3 Satz 1 EStG gebildete Rücklage gewinnerhöhend aufgelöst wird, ohne dass ein entsprechender Betrag nach § 6b Abs. 3 EStG abgezogen wird, ist der Gewinn des Wirtschaftsjahres, in dem die Rücklage aufgelöst wird, für jedes volle Wirtschaftsjahr, in dem die Rücklage bestanden hat, um 6 Prozent des aufgelösten Rücklagenbetrags zu erhöhen (vgl. § 6b Abs. 7 EStG).

Merke

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Für die Anwendung des § 6b Abs. 7 EStG ist es unerheblich, ob die Auflösung "freiwillig" oder aufgrund Überschreitens der Reinvestitionsfrist (vgl. § 6b Abs. 3 EStG) erfolgt.

Als "volles Jahr" im Sinne des § 6b Abs. 7 EStG gilt nicht das Jahr der Rücklagenbildung, hingegen aber das Jahr der Rücklagenauflösung, und zwar unabhängig davon, ob die Rücklage im laufenden Jahr oder zum 31.12. aufgelöst wurde.

Der Gewinnzuschlag selbst ist außerbilanziell zu berücksichtigen, führt folglich nicht zu einer Erhöhung des steuerbilanziellen Gewinns.