Rechtsfolgen (Rücklagenbildung, Übertragungsfristen, Übertragungshöhe)

Liegen die Voraussetzungen der R 6.6 Abs. 1 EStR vor, hat der Steuerpflichtige ein Wahlrecht, ob er die Begünstigung in Anspruch nehmen möchte. In diesem Fall hängt die Art der Inanspruchnahme der Begünstigung davon ab, zu welchem Zeitpunkt der Steuerpflichtige das Ersatzwirtschaftsgut anschafft.

1. Ersatzbeschaffung im Wirtschaftsjahr des Ausscheidens

Die Ersatzbeschaffung ist nicht nur begünstigt, wenn diese im Wirtschaftsjahr des Ausscheidens nach dem Ereignis erfolgt, welches zum Ausscheiden des Wirtschaftsguts geführt hat. Begünstigt ist vielmehr auch die Ersatzbeschaffung, die im gleichen Wirtschaftsjahr zeitlich vor dem Ausscheiden erfolgt. Erforderlich ist in diesem Fall allerdings ein ursächlicher Zusammenhang zwischen Veräußerung und Ersatzbeschaffung (vgl. H 6.6 Abs. 3 "Vorherige Anschaffung" EStH).

2. Ersatzbeschaffung in einem Wirtschaftsjahr vor dem Ausscheiden

Eine begünstigte Anschaffung kommt unter den unter 1. dargestellten Voraussetzungen (ursächlicher Zusammenhang) auch in Betracht, wenn die Ersatzbeschaffung in einem Wirtschaftsjahr erfolgt, welches dem Wirtschaftsjahr des Ausscheidens vorangeht. Zwar ergibt sich aus R 6.6 EStR in zeitlicher Hinsicht unmittelbar keine zeitliche Einschränkung. Hier dürfte allerdings maximal ein Zeitraum von 3 Wirtschaftsjahren vor dem Wirtschaftsjahr des Ausscheidens in Betracht kommen.

3. Ersatzbeschaffung in Wirtschaftsjahren nach dem Ausscheiden, Rücklagenbildung, Übertragungsfristen

Soweit am Schluss des Wirtschaftsjahres, in dem das Wirtschaftsgut aus dem Betriebsvermögen ausgeschieden ist, noch keine Ersatzbeschaffung vorgenommen wurde, kann in Höhe der aufgedeckten begünstigen stillen Reserve eine steuerfreie Rücklage gebildet werden. Erforderlich dafür ist, dass zu diesem Zeitpunkt die Ersatzbeschaffung ernstlich geplant und zu erwarten ist (vgl. R 6.6 Abs. 4 Sätze 1 und 2 EStR). Für die Dokumentation der Investition ist die Bildung der Rücklage ausreichend. Die Rücklagenbildung kann nicht in späteren Jahren nachgeholt werden, sondern muss zwingend im Wirtschaftsjahr des Ausscheidens erfolgen.

Der Zeitraum, innerhalb dessen der Steuerpflichtige eine Reinvestition tätigen muss, hängt von dem ausgeschiedenen Wirtschaftsgut ab.

Eine Rücklage, die auf Grund des Ausscheidens eines beweglichen Wirtschaftsguts gebildet wurde, muss zwingend am Schluss des ersten auf ihre Bildung folgenden Wirtschaftsjahres gewinnerhöhend aufgelöst werden, falls bis dahin ein Wirtschaftsgut weder angeschafft noch hergestellt wurde (R 6.6 Abs. 4 Satz 3 EStR). Diese Frist verlängert sich bei einer Rücklage, die wegen Ausscheidens eines Wirtschaftsguts im Sinne von § 6b Abs. 1 Satz 1 EStG gebildet wurde, auf vier bzw. bei neu hergestellten Gebäuden auf sechs Jahre.

 4. Eingeschränkte Übertragung bei Mehrentschädigung

Abweichend von dem Grundsatz, dass die durch die Entschädigung/begünstigte Veräußerung aufgedeckte stille Reserve (Berechnung entsprechend § 6b Abs. 2 EStG) von dem Ersatzwirtschaftsgut in voller Höhe abgezogen werden darf, gilt dies nicht im Fall der sog. Mehrentschädigung. Ein solcher liegt vor, wenn die Anschaffungskosten des Ersatzwirtschaftsguts unter dem Wert der Entschädigung liegt. In diesem Fall dürfen die stillen Reserven nur im Verhältnis der Anschaffungskosten zur Entschädigungsleistung übertragen werden.

5. Minderung der AfA-Bemessungsgrundlage

Nach Abzug der stillen Reserve vom Ersatzwirtschaftsgut mindert sich die AfA-Bemessungsgrundlage im Jahr der Übertragung um den Betrag des Abzugs (vgl. R 7.3 Abs. 4 EStR).